Новое в спорах о «контролируемой» задолженности: как

Критерии контролируемых сделок — таблица на 2020-2021 годы

Каковы основные критерии контролируемых сделок в 2020 — 2021 годах

Контролируемые сделки подлежат проверке ФНС на предмет наличия или отсутствия намерений участников соответствующих сделок уклониться от налогов (уменьшить их) посредством необоснованных манипуляций с ценами на товары и услуги, являющиеся предметом заключения соглашений. Так, уменьшив цену в контракте, плательщик может снизить налоговую базу, а увеличив — повысить базу для исчисления вычетов по НДС и завышения расходов. Данные действия — противозаконны.

Контролируемыми в общем случае считаются сделки между взаимозависимыми лицами и сделки, приравненные к таковым (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). При этом к зависимым в целях определения контролируемости сделок относятся фирмы, соответствующие критериям, указанным в ст. 105.1 НК РФ, а для целей признания сделок между ними контролируемыми ст. 105.14 НК РФ установлены определенные критерии. Спектр данных критериев весьма широкий. Далее в специальных разделах статьи мы рассмотрим их сущность подробнее.

Приравниваться к контролируемым могут сделки, в которых участвуют «ненужные» посредники, сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли и некоторые другие. Кроме того, суд может признать сделку контролируемой по заявлению ФНС (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).

Субъектами контролируемых сделок в различных сочетаниях могут быть взаимозависимые или приравненные к таковым:

налоговые резиденты и нерезиденты РФ;
российские фирмы;
иностранные фирмы.

Стоит отметить, что субъектами контроля со стороны ФНС (на предмет тех же нарушений, о которых мы сказали в начале статьи) могут быть, теоретически, не только взаимозависимые, но и любые другие лица, давшие повод налоговикам обратить на себя внимание, — например, осуществив необоснованное занижение или завышение цен в контрактах (письмо ФНС от 02.11.2012 № ЕД-4-3/18615). Однако суды относятся к проверкам ФНС лиц, не являющихся зависимыми, не слишком лояльно (решение ВС РФ от 01.02.2016 № АКПИ15-1383).

Проверьте, правильно ли вы определили критерии контролируемых сделок с помощью Готового решения от КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Контролируемые сделки — 2020-2021: критерии в табличной форме

Наши специалисты разработали для вас специальную таблицу, в которой подробно раскрыты основания для отнесения тех или иных категорий участников правоотношений в бизнесе (налоговых резидентов РФ, нерезидентов РФ, взаимозависимых, приравненных к зависимым лиц) к субъектам контролируемых сделок. В данной адаптированной для контролируемых сделок таблице — критерии 2020-2021 годов, которые владелец бизнеса может использовать для оценки своих контрактов на предмет проявления к ним дополнительного интереса со стороны ФНС.

Какая сделка может рассматриваться на предмет контролируемости?

Критерии отнесения сделки к контролируемой

Источники права, в совокупности устанавливающие порядок отнесения сделок к контролируемым

Взаимозависимые лица, являющиеся резидентами РФ

Любые сделки между такими лицами, если сумма доходов по ним за год превысит 1 млрд руб. и выполняется одно из указанных в следующей графе условий

стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных пп. 2-4 ст. 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключена соответствующая сделка

подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

хотя бы один из ее участников платит НДПИ по процентным ставкам и объект сделки — добытое полезное ископаемое

подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

хотя бы одна из ее сторон — плательщик ЕСХН или ЕНВД, а в числе других лиц, являющихся сторонами сделки, есть один хозсубъект, не являющийся плательщиком ЕСХН или ЕНВД

подп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

одна из сторон освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль

подп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

одна из ее сторон — фирма, осуществляющая добычу углеводородов на новых месторождениях в открытом море, и исчисляет налоги в соответствии со ст. 275.2 НК РФ

подп. 6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ;

хотя бы одна сторона сделки является исследовательским корпоративным центром по проекту «Сколково» или участником проекта по закону «Об инновационных научно-технологических центрах» от 29.07.2017 № 216-ФЗ, применяющими освобождение по НДС

подп. 8 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

хотя бы одна из сторон применяет инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль

подп. 9 п. 2 ст. 105.14 НК РФ

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

хотя бы одна из сторон сделки является плательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья, учитывающим при расчете налоговой базы по нему доходы (расходы) по такой сделке

подп. 10 п. 2 ст. 105.14 НК РФ

п. 3 ст. 105.14 НК РФ

Любые лица в сделках, приравненных к сделкам между взаимозависимыми лицами

Сделки при участии посредников

Сделки признаются контролируемыми, если:

посредники, связывающие ее участников, не занимаются никакой деятельностью, кроме установления связи между участниками сделки, а также не несут рисков, связанных с выполнением обязательств по контракту;
годовой оброт по таким слелкам превышает 60 млн руб.

П. 1 ст. 105.14 НК РФ;

подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ

Сделки с товарами мировой биржевой торговли

Сделки признаются контролируемыми, если:

ее участники осуществляют куплю-продажу таких товаров, как:
- нефть и нефтепродукты;
- сталь и иные черные металлы;
- алюминий и иные цветные металлы;
- минеральные удобрения;
- золото и иные драгметаллы;
- алмазы и другие драгоценные камни;
П. 3 ст. 105.14 НК РФ;подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ;
п. 5 ст. 105.14 НК РФ;
п. 7 ст. 105.14 НК РФ;
письма Минфина РФ от 19.02.2019 № 03-12-11/1/10545, от 19.03.2018 № 03-12-11/1/16985, от 03.10.2012 № 03-01-18/7-135, от 04.09.2015 № 03-01-11/51070
Сделки между лицами, одно из которых зарегистрировано или ведет деятельность в стране из списка, утвержденного приказом Минфина РФ от 13.11.2007 № 108н
Сделки признаются контролируемыми, если обороты по ним превышают 60 млн. руб. в год
п. 3 ст. 105.14 НК РФ;
подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ;
п. 7 ст. 105.14 НК РФ
Любые лица, взаимозависимые (приравненные к взаимозависимым) с лицом, не являющимся налоговым резидентом РФ
Любые сделки между лицами, которые признаются взаимозависимыми в порядке ст. 105.1 НК РФ либо приравненными к взаимозависимым в порядке п. 1 ст. 105.14 НК РФ
Сделки признаются контролируемыми, если обороты по ним превышают 60 млн. руб. в год
П. 1 ст. 105.14 НК РФ;
п. 3 ст. 105.14 НК РФ;
письма Минфина РФ от 03.10.2012 № 03-01-18/7-135, от 04.09.2015 № 03-01-11/51070
Письмо ФНС от 17.08.2017 № ЗН-4-17/16223@
Эксперты КонсультантПлюс информируют:
С 17.03.2021 вступают в силу изменения, согласно которым сделки с черными металлами, минеральными удобрениями и драгоценными камнями планируют проверять, меняются правила .
Читайте продолжение новости, получив пробный доступ к системе К+. Это бесплатно.
Не признаются контролируемыми сделки, указанные в п. 4 ст. 105.14 НК РФ, в частности:
- между участниками одной консолидированной группы налогоплательщиков;
Исключение — сделки с добытыми полезными ископаемыми, облагаемыми по ставке в процентах, а также сделки, доходы (расходы) по которым учитываются при расчете налоговой базы по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородов.
- между лицами, которые одновременно:
- зарегистрированы в одном субъекте РФ;
- не имеют ОП в других субъектах РФ, за пределами РФ;
- не платят налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ;
- отсутствуют условия для признания сделок контролируемыми по критериям, установленным подп. 2-6 п. 2 ст. 105.14 НК РФ;
- не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие периоды);
- по предоставлению поручительств (гарантий), если все стороны — небанковские российские организации;
- по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ и др.
Рассмотрев то, какие установлены критерии для контролируемых сделок в 2020 — 2021 годах, изучим такой аспект взаимоотношений налогоплательщиков и ФНС, как отчетность по соответствующим контрактам.
Какая отчетность установлена для контролируемых сделок («1С» и унифицированные формы)
В соответствии с п. 2. ст. 105.16 НК РФ участники контролируемых контрактов должны направлять в налоговую службу отчетный документ — уведомление. Срок его отправки по итогу года — 20 мая года, который следует за отчетным. В 2020 году этот документ составляется по форме, которая утверждена приказом ФНС от 07.05.2018 № ММВ-7-13/249@ в редакции приказа от 26.07.2019 № ММВ-7-13/380@. Скачать ее можно на нашем сайте в материале «Уведомление о контролируемых сделках: новый бланк».
Данный формуляр включает:
- титульный лист, на котором отражается информация о налогоплательщике — ИП или юрлице;
- разделы 1А и 1Б, в которых фиксируются сведения о каждой из контролируемых сделок (групп сделок);
- разделы 2 и 3, в которых фиксируются данные о контрагентах налогоплательщика по контролируемым контрактам (группам контрактов).
Заполнять уведомление можно как вручную, так и с помощью популярных бухгалтерских программ, таких как 1С. Отправить его в ФНС можно на бумаге или в электронном виде по ТКС.
Итоги
Законодательство РФ определяет широкий круг потенциальных субъектов контролируемых сделок. Ими могут быть как российские, так и зарубежные фирмы, работающие в РФ. В большинстве случаев они будут взаимозависимыми с партнерами по сделкам или будут иметь статус приравненных к взаимозависимым с ними. До 20 мая года, следующего за отчетным, налогоплательщики должны отчитываться перед ФНС по контролируемым сделкам.
Что такое контролируемая задолженность
Больше материалов по теме «Ведение бизнеса» вы можете получить в системе КонсультантПлюс .
Понятие контролируемой задолженности содержится в НК РФ. Соответствующая статья 25 НК РФ появилась только в 2002 году. В этот нормативный акт часто вносятся поправки, так как пока контролируемые долги не в полной мере регулируются законом. Последняя поправка вступила в силу в феврале 2017 года. Попробуем разобраться в понятии.
Вопрос: Контролируемая задолженность организации перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств организации на конец II квартала. Каким образом учитывать предельный размер процентов для исчисления налога на прибыль на конец III квартала, если задолженность погашена в течение III квартала?
Посмотреть ответ
Что собой представляет контролируемая задолженность
Практически каждая компания прибегает к займам. Нужны они для создания условий для продолжения деятельности. Если средства были взяты у иностранного субъекта, они могут быть признаны контролируемой задолженностью. Контролируемыми займами являются:
- Долги перед иностранной компанией в случае, если последняя владеет минимум 1/5 частью от уставного капитала своего дебитора. При этом не имеет значения характер владения: прямой или косвенный.
- Долги перед российской компанией, признанной аффилированным лицом иностранного субъекта.
Вопрос: Как при определении коэффициента капитализации рассчитывается величина непогашенной контролируемой задолженности перед одним кредитором: отдельно по каждому долговому обязательству или в целом за организацию (п. 2 ст. 269 НК РФ)?
Посмотреть ответ
Контролируемый долг образуется у отечественной организации перед иностранным субъектом или фирмой, приравненной к зарубежному субъекту.
КСТАТИ! Аффилированной считается фирма, которая может оказывать влияние на деятельность другого ЮЛ. Соответствующее разъяснение дано в статье 4 ФЗ №948-1 «О конкуренции» в редакции от 26 июля 2006 года.
Нормативные акты
Контролируемые задолженности регулируются статьей 269 НК РФ «Нюансы учета процентов по обязательствам». Ранее контролируемой задолженностью считались займы, взятые у иностранных субъектов. Однако в июне 2005 года появились поправки, расширяющие круг кредиторов. В частности, контролируемыми теперь признаются займы перед аффилированными ЮЛ. В 2005 году также был подписан ФЗ №58, касающийся изменений во второй части НК.
Вопрос: Может ли российская организация с отрицательным (нулевым) собственным капиталом учесть проценты по контролируемой задолженности (п. 4 ст. 269 НК РФ)?
Посмотреть ответ
Задолженность не признается контролируемой в этих случаях:
- Она образовалась при размещении иностранными ЮЛ облигаций с последующим извлечением дивидендов.
- Задолженность появилась перед взаимозависимыми ЮЛ и ФЛ, если они признаются налоговыми резидентами на протяжении всего отчетного периода.
- У ФЛ и ЮЛ, перед которыми у дебитора образовалась задолженность, нет непогашенных займов перед аффилированными ЮЛ на протяжении всего отчетного времени.
В 2017 году были введены поправки, которые установили новые правила учета процентов по задолженностям.
Порядок расчета процентов
Перед расчетами нужно изучить, что входит в структуру контролируемой задолженности. Последняя включает в себя проценты по обязательствам. Размер их не превышает общий размер начислений, входящих в процент. Рассмотрим порядок расчета процентов:
1. По окончании каждого отчетного периода дебитор переводит максимально возможный размер начислений по процентам. Начисления — это отношение размера начисленных по задолженности процентов на завершение периода к коэффициенту капитализации.
2. Коэффициент рассчитывается на последнюю дату налогового периода. Для его получения нужно разделить общий размер задолженности на величину уставного фонда. Затем надо поделить полученный результат на 3 (для обычных ЮЛ) или 12,5 (для лизинговых фирм и банковских учреждений).
3. В уставной фонд не включаются недоимки по сборам и долгам, просроченные платежи и платежи с отсрочкой.
Главное правило определения контролируемых задолженностей – их расчет на завершающую дату налогового периода. Расчетными периодами являются 3 и 9 месяцев, полгода.
Проценты определяются по этим строкам баланса:
- Графа 300 (активы).
- Графа 690 и 590 (обязательства).
- Графа 623 и 624 (задолженность по налоговым выплатам).
Расчет выполняется по этой формуле:
Спред = Сфакт% * КоэфКап
В формуле фигурируют эти значения:
- Спред – максимальная величина процентов, признаваемая расходами и подлежащая уменьшению налогооблагаемой базы.
- Сфакт % — начисленный процент.
- КоэфКап – коэффициент капитализации.
Для определения коэффициента капитализации используется эта формула:
КоэфКап = Скз / Собкап / 3
В формуле задействованы эти значения:
- Скз – величина контролируемой задолженности, которая не была выплачена.
- СобКап – величина фонда дебитора.
Если величина фонда составляет ноль на завершение периода, проценты по задолженности в отчетном сроке не будут приняты к учету.
Рассмотрим основные этапы расчетов:
1. Определение размера собственного капитала. Эта величина равна доле прямого или опосредованного участия зарубежной фирмы в капитале дебитора. Для определения этого значения нужно умножить собственный капитал на долю участия зарубежного лица.
2. Установление коэффициента капитализации.
3. Установление максимального размера процентов, которые учитываются при налогообложении на основании пункта 3 статьи 269 НК РФ. Для расчетов нужно реально начисленные проценты разделить на коэффициент капитализации, определенный ранее.
ВАЖНО! Если процент по обязательствам больше предельных процентов (определяются на третьем этапе расчетов), возникшая разница признается дивидендами, которые выплачиваются зарубежной фирме. Сумма будет облагаться налогом по ставке 15% на основании пункта 3 статьи 284 НК РФ.
Особенности управления контролируемым долгом
Проценты по контролируемым обязательствам считаются дивидендами. Но бухгалтер должен иметь в виду, что учет этих дивидендов отличается некоторыми нюансами. В частности, под стандартные дивиденды заполняется 3-й лист налоговой декларации на прибыль. Для учета дивидендов от контролируемой задолженности нужно заполнять документ по форме КНД 1151056. При налогообложении бухгалтер может столкнуться с этими нюансами:
- База по налогу определяется способом начисления. Выплата налогов с дивидендов и признание обязательств контролируемыми происходит на завершающий день отчетного периода. Отчетные формы заполняются с учетом платежей, переведенных иностранным компаниям.
- Дивиденды от иностранных лиц, перед которыми есть подконтрольные обязательства, облагаются налоговыми ставками. Ставка определяется на основании международных договоров. Иногда положения о контролируемых обязательствах используются при вычете из налоговой базы процентов. Рассматриваемая мера нужна для предупреждения задвоения налогов.
- Если аффилированное лицо отличается косвенным характером зависимости от иностранной компании, начисление и удержание налога не производится. Проценты по задолженностям учитываются в структуре расходов.
Все рассматриваемые затруднения успешно предупреждаются. Для этого бухгалтер должен хорошо знать законы, все поправки, а также правильно интерпретировать юридические нормы.
ВАЖНО! К отчетности, сдаваемой в налоговый орган, рекомендуется приложить пояснение. В документе указывается перечень нормативных актов, которые использовались при составлении отчета.
Бухучет контролируемой задолженности
Для учета обязательств потребуются эти проводки:
- ДТ91/2 КТ66. Начисление процентов по обязательствам.
- ДТ99 КТ68. Начисление постоянных налоговых обязательств.
- ДТ68 КТ99. Начисление постоянных налоговых активов (применяется в том случае, если долг перестал быть контролируемым).
Указание по ведению бухучета содержится в пункте 7 ПБУ 15/2008, в разделе 3 ПБУ18/02.
Алгоритм расчета затрат по контролируемой задолженности
Возникающие по отдельным операциям обязательства при определенных условиях могут формировать контролируемую задолженность <*> .
Обратите внимание!
Правила, устанавливающие порядок определения затрат по контролируемой задолженности, не применяются <*> :
— банками;
— страховыми организациями;
— организациями, у которых сумма арендной платы (лизинговых платежей), полученная (причитающаяся к получению) в течении года, по состоянию на последний день этого года превышает 50% общей выручки организации от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и доходов от операций по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)) имущества.
Пример
Организацией «А» в течение года были получены консультационные услуги от организации «Б» и маркетинговые услуги от организации «С». Кроме этого, для осуществления текущей деятельности в текущем году были привлечены банковские кредитные ресурсы, а также получен процентный валютный заем от иностранной организации «Д».
Обязательства, возникшие в связи с приобретением вышеперечисленных услуг и вовлечением в оборот кредитных средств и валютного займа, входят в состав подконтрольных в соответствии со ст. 172 НК. Организации «А» необходимо их рассмотреть на предмет возможного включения в состав контролируемой задолженности.
2. Проверяем, перед какими лицами имеются контролируемые обязательства
Контролируемую задолженность формирует задолженность по определяющим ее видам обязательств, если они возникли перед определенным кругом лиц. К таким лицам относятся <*> :
<1> Взаимозависимым признается учредитель (участник) организации, владеющий на последний день соответствующего налогового периода прямо и (или) косвенно не менее чем 20% акций (паев, долей в уставном фонде) этой организации <*> .
<2> Отношения, определяющие взаимозависимость лиц, определены в ст. 20 НК.
Примечание
Долговое обязательство перед банком, не признаваемым ее взаимозависимым лицом, для белорусской организации не является контролируемой задолженностью <*> .
Пример (продолжение)
Для организации «А» организация «Б» (исполнитель консультационных услуг) является ее учредителем с долей в уставном фонде 60%. Также организация «Б» является учредителем организации «С» (исполнителя маркетинговых услуг) с долей в уставном фонде 40%. Кроме этого организация «Б» выступила поручителем погашения задолженности по полученному от иностранной организации «Д» валютному займу. Банк не является для организации «А» взаимозависимым лицом.
Организации «А» и «Б» взаимозависимы, т.к. доля прямого участия организации «Б» в организации «А» составляет не менее 20% (60% > 20%) <*> . Возникшие по оказанным консультационным услугам обязательства включаются в состав контролируемой задолженности <*> .
Организации «А» и «С» взаимозависимы, т.к. учреждены одной организацией «Б» и доля ее участия в каждой из них составляет не менее 20% (60% > 20% и 40% > 20%) <*> . Кроме этого организация «С» является взаимозависимым лицом организации «Б» (доля участия организации «Б» в «С» 40% > 20%). В данном случае для контроля возникших обязательств по полученным маркетинговым услугам имеется два основания <*> .
Задолженность организации «А» перед организацией «Д» по валютному займу входит в состав контролируемой, т.к. учредившая организацию «А» организация «Б» выступила гарантом погашения долга перед организацией «Д» <*> .
Задолженность по полученному банковскому кредиту в состав контролируемой задолженности не включается.
Предельные проценты по контролируемой задолженности. Контролируемая задолженность: что изменилось. Как учитываются проценты по контролируемой задолженности
Развитие бизнеса зачастую требует дополнительных финансовых вложений. В случае недостатка собственных ресурсов многие компании обращаются к привлечению заемных средств. Если в сделке в качестве займодателя принимает зарубежная организация, то возникает контролируемая задолженность (КЗ). В этом случае отечественное предприятие производит учет прибыли в целях налогообложения, руководствуясь определенными принципами.
Законодательное регулирование
«Особенности учета процентов по долговым обязательствам» — 269 статья НК РФ. Это основная статья, на которую нужно опираться, когда речь идет о контролируемых долгах. В 2005 году появился ФЗ №58, который узаконил расширение статьи в части круга кредиторов. ФЗ №25, принятый в начале 2020 года, позволил дополнить статью НК. В новой редакции говорится о ситуациях, в которых долг не признается подконтрольным. К ним относятся:
Юрлицо или физлицо – кредитор является взаимозависимой организацией, резидентом РФ в течение отчетного периода.
У кредитора, имеющего аффилированное иностранное предприятие, нет долгов перед ним в течение отчетного периода.
Произошли изменения в правилах начисления процентов по подобным займам.
Поручительство
В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ задолженность будет признана контролируемой по долговому обязательству, по которому вышеназванное иностранное лицо и (или) его взаимозависимое лицо выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение этого долгового обязательства налогоплательщика — российской организации. Эта норма не будет работать при одновременном выполнении следующих условий (п. 9 ст. 269 НК РФ):
- долговое обязательство возникло перед организацией, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств), не признаваемым взаимозависимым лицом как с российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика;
- с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранным лицом и (или) его взаимозависимым лицом, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение указанного долгового обязательства.
Но чтобы задолженность не была признана контролируемой, кредитор должен представить письменное подтверждение выполнения вышеназванных условий (п. 10 ст. 269 НК РФ).
Читайте также Как оприходовать товар без сопроводительных