Изменения в ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»
Не успели бухгалтеры и аудиторы ознакомиться с новым ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утвержденным Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, как уже внесены изменения в этот документ. Минфин России Приказом от 23.04.2009 N 35н внес только одну поправку в п. 2 ПБУ 2/2008, касающуюся случаев его применения.
Напомним, что в первоначальной редакции ПБУ 2/2008 распространялось также на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Теперь слова «реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств» заменены словами «восстановлению зданий, сооружений, судов».
Причина вносимых изменений — дальнейшее сближение российских и международных стандартов учета (МСФО 11 «Договоры на строительство»).
Обратимся к определению договора на строительство, представленному в МСФО 11:
«Договор на строительство — это договор, специально предусматривающий строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям или по их конечному назначению или использованию.
К строительным договорам относятся:
1) договоры на оказание услуг, непосредственно связанных с сооружением объектов, например на оказание услуг по управлению проектом или услуг архитектора;
2) договоры на разрушение или восстановление объектов и восстановление окружающей среды после разрушения объектов».
Перечень договоров, учет по которым регулируется МСФО 11, является закрытым.
Возможно ли с учетом последних изменений Минфина России не применять российское ПБУ 2/2008 в случае ремонта, реконструкции и модернизации? При решении данного вопроса необходимо учитывать два момента.
Во-первых, выполняются ли работы в рамках договора строительного подряда?
Согласно п. 1 ПБУ 2/2008 Положение устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Таким образом, как только возникает договор строительного подряда, по срокам, подпадающим под действие ПБУ 2/2008, организация, являющаяся подрядчиком (субподрядчиком), должна применять указанное ПБУ.
Поскольку ПБУ 2/2008 не содержит определения договора строительного подряда, обратимся к нормам иных отраслей права. Так, согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
Во-вторых, что понимается под «восстановлением»?
Так, согласно п. 26 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Таким образом, внесенные Приказом Минфина России N 35н изменения можно прочитать как замену слов «реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств» на слова «реконструкции, модернизации, ремонту зданий, сооружений, судов». Таким образом, поменялся только сам объект: не все основные средства, а только несколько видов.
В ранее предложенной Минфином России трактовке любой договор на восстановление основного средства подлежал учету в соответствии с ПБУ 2/2008. Поскольку диапазон активов, классифицируемых в качестве основных средств, достаточно широк, подпадать под действие ПБУ 2/2008 могли договоры, далекие от строительства.
Напомним, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (п. 4 ПБУ 6/01):
— объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
— объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
— организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
— объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Соответственно, в Градостроительном кодексе Российской Федерации (п. 13 ст. 1) представлено следующее определение строительства: создание зданий, строений, сооружений (в том числе на месте сносимых объектов капитального строительства).
Ремонтные работы
В целом работы по ремонту не относят к строительному подряду. Гражданским законодательством предусмотрена возможность применения правил о договоре строительного подряда только к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 740 ГК РФ).
К капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.) (п. 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).
Таким образом, применять ПБУ 2/2008 придется в случаях:
— капитального ремонта зданий и сооружений, выполняемого по договорам, в которых нет отдельной оговорки о том, что правила строительного подряда стороны не применяют;
— выполнения ремонтных работ в отношении зданий, сооружений, судов.
Во всех остальных случаях для учета ремонта бухгалтеру необходимо руководствоваться нормами ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Реконструкция и модернизация
Работы по реконструкции и модернизации зданий, сооружений и судов, а также иных объектов, выполняемых по договорам строительного подряда, входят в предмет регулирования ПБУ 2/2008.
В соответствии с п. 2 ст. 740 ГК РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.
Напомним, что под реконструкцией понимается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения. Объект капитального строительства — здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено, за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек (п. п. 10, 14 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации).
Модернизацией здания или объекта является улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории (п. 5.1 Приказа Государственного комитета по архитектуре по градостроительству при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312).
О вступлении в силу изменений
С какого момента бухгалтеру применять внесенные в ПБУ 2/2008 изменения? Как известно, ПБУ вступило в силу с бухгалтерской отчетности 2009 г ., т.е. с 1 января 2009 г .
В Приказе Минфина России N 35н ничего не сказано о вступлении в силу этого документа. Следовательно, если руководствоваться общими правилами, то изменения вступают в силу с 7 июня 2009 г .
Тогда что делать с теми договорами (например, договорами на текущий ремонт), по которым бухгалтер уже применил нормы ПБУ 2/2008; следует ли проводить пересчет? Да, следует.
Так, согласно п. 14 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», если соответствующее законодательство Российской Федерации и (или) нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности ретроспективно.
ПБУ 2/2008 и автоматизация учета в программах 1С
ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» — положения по бухгалтерскому учету, которые обязаны применять юридические лица, выступающие в качестве подрядчиков и субподрядчиков в договорах строительного подряда. Это основной нормативный документ для ведения бухгалтерии в строительной организации, за исключением субъектов малого предпринимательства.
ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»
В конце октября 2008 года Минфин выпустил новое ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда». Оно очень сильно отличается от предыдущего ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство». Рассмотрим, что изменилось и как это применить на практике:
- ПБУ 2/2008 адресовано подрядчикам и очень приближено к международному стандарту №11 «Договоры на строительство».
- Во-вторых, расширяется перечень договоров, на которые распространяется этот стандарт. К строительным договорам добавились договоры на сопутствующие строительству услуги.
- В-третьих, данное ПБУ применяется только в отношении договоров, носящих длительный характер или относящихся к разным отчетным периодам, т.е. сроки начала и окончания этих договоров приходятся на разные отчетные годы.
- В-четвертых, меняются принципы отражения договоров в бухгалтерском учете. Рассмотрим это более подробно. Также рассмотрим, как эти изменения возможно применить в программах 1С.
Правила учета по ПБУ 2/2008
В соответствии с новым ПБУ бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов подрядчику необходимо вести отдельно по каждому исполняемому договору. При этом необходимо соблюдать дополнительные правила:
- Если одним контрактом предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, то для целей бухучета возведение каждого из них должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:
- если на строительство каждого объекта имеется техническая документация;
- по каждому объекту должны быть достоверно определены доходы и расходы.
- в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически должны относиться к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;
- договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).
Автоматизация учета подрядной организации
- Учет по объектам строительства согласно ПБУ 2/2008;
- Оперативное формирование отчетности;
- Учет незавершенного производства постатейно;
- Автоматическое заполнение отраслевых форм КС-2, КС-3.
Дополнительные работы в ПБУ 2/2008
В случае если при исполнении договора в технической документации фиксируются дополнительные работы (вносится дополнительный объект строительства), выполнение данных СМР должно рассматриваться как отдельный договор. Это придется делать при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:
- если дополнительный объект по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;
- когда цена дополнительных работ определена на основе согласованной сторонами сметы (отдельной от основной).
Доходы и расходы в ПБУ 2/2008
Доходы по договору (выручка по договору) признаются организацией доходами от обычных видов деятельности в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организаций» (п. 7 ПБУ 2/2008). Они определяются, исходя из стоимости работ по цене, определенной договором. Корректировка выручки по договору возможна в трех случаях – при возникновении отклонений, при предъявлении претензий, при получении поощрительных платежей.
Для формирования расходов в бухгалтерском учете подрядные организации должны руководствоваться нормами ПБУ 10/99 «Расходы организаций» (п. 10 ПБУ 2/2008). Расходы по договору признаются расходами по обычным видам деятельности.
- расходы признаются в том отчетном периоде, когда были понесены (принцип начисления);
- на финансовые результаты расходы списываются по мере признания выручки по договору (принцип соответствия доходов и расходов).
ПБУ 2/2008 предусматривает только один способ признания доходов и расходов по договорам строительного подряда – «по мере готовности» (п. 17 ПБУ 2/2008). Он базируется на том, что строительный подряд представляет собой непрерывный процесс производства и реализации, растянутый во времени. При этом выручка и расходы по договору накапливаются в течение действия договора строительного подряда. Прибыль подрядной организации по договору может быть распределена, по возможности, равномерно по всем отчетным периодам.
При способе «по мере готовности» выручка и расходы по договору определяются, исходя из степени завершенности работ по договору на дату составления бухгалтерской отчетности.
Признавать выручку и расходы по договору следует в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. При этом не имеет значения, должны ли они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренных договором).
Учет выручки в ПБУ 2/2008
В п. 26 ПБУ определено, что выручка по договору признанная способом «по мере готовности», учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка».
- Дт 46 Кт 90.01 – учтена выручка по договору методом «по мере готовности», включая НДС;
- Дт 90.02 Кт 20 – себестоимость, определенная способом «по мере готовности»;
Что делать с НДС на сегодняшний день не ясно. Если читать Налоговый кодекс, то в нем сказано, что объект обложения возникает в момент перехода права собственности. А поскольку перехода права собственности нет, то соответственно нет и налога. Неизвестно, как на это посмотрит налоговая инспекция. На сегодняшний день разъяснений и комментариев от Минфина нет.
ПБУ и 1С
После выхода ПБУ специальных изменений в типовые и специализированные конфигурации не вносились. Один из разработчиков пояснил это тем, что все ждут изменений в план счетов и разъяснений от Минфина.
В типовых конфигурациях фирмы «1С», таких как «1С:Бухгалтерия 8» и «1С:Управление производственным предприятием» ведение учета «по мере готовности» не предусмотрено. В свою очередь, практически все отраслевые конфигурации для строителей, за исключением БСП и БСП-Универсал, предлагают своим пользователям функционал, позволяющий учитывать выполнение этапов до полного завершения работ. Как правило, для этих целей в документе «Справка о выполненных работах» предусмотрен вид операции «поэтапная передача» или «завершение этапа». При выборе этого вида операции формируются проводки на 46 счет, с выделением НДС.
Таким образом, те строительные компании, которые уже сейчас готовы применять ПБУ 2/2008 в своей практике, вынуждены либо вносить изменения в типовую конфигурацию (как правило 1С:Бухгалтерия 8), либо использовать отраслевые решения для строителей.
Так, программный продукт БИТ.СТРОИТЕЛЬСТВО/Подрядчик обеспечивает автоматизированное ведение учета в подрядной организации согласно ПБУ 2/2008. Решение позволяет вести раздельный учет собственных и субподрядных строительно-монтажных работ, проводить инвентаризацию незавершенного производства, анализировать затраты и финансовые результаты по объектам строительства.
Остались вопросы по программе? Получите бесплатную консультацию у специалистов в Вашем городе.
Обновленное методическое пособие по применению ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»
Методическое пособие ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» – это результат многолетнего опыта профессионалов АКГ «Эксклюзив Консалтинг» в области методологии учета в строительной отрасли. Минимум теории – максимум практики, примеров, готовых методик, разбор сложных и спорных вопросов.
- Как правильно организовать учет договоров строительного подряда на системной основе от первого до последнего шага?
- Как перед заключением подрядного договора выявить «подводные камни» в экономике строительного проекта?
- Как при переходе на ПБУ 2/2008 сэкономить время и труд на разработку новых методик, процедур, специальных разделов учетной политики, поиск ответов в неоднозначных ситуациях?
- Как снизить риски учетных ошибок и налоговую нагрузку, избежать претензий со стороны налоговых органов?
Используйте наш опыт, закажите пособие!
Ответы на все вопросы по применению ПБУ 2/2008 найдутся в данном пособии
ПБУ 2/2008 было введено 9 лет назад
Несмотря на почти 9-летний срок действия ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», этот ключевой для строителей стандарт по-прежнему остается одним из самых сложных. С его применением связано множество ошибок, особенно при возникновении нестандартных ситуаций, которыми богата строительная деятельность.
Основная причина в том, что учет в строительстве изначально очень специфичен, его трудно унифицировать, поскольку каждый строительный проект включает уникальный комплекс хозяйственных операций, результаты которых зачастую неоднозначно трактуются как его непосредственными участниками, так и действующим законодательством. Это влечет высокую неопределенность относительно текущего состояния проектов и, как следствие, их недофинансирование, срыв сроков сдачи объектов, высокие правовые и финансовые риски для самих строительных компаний, их акционеров и инвесторов.
Однако проблемы при применении стандарта возникают до сих пор!
Положение осложняется происходящим в настоящее время реформированием нормативно-методической базы строительства с повышением требований к качеству и прозрачности отчетной информации, что создает дополнительные проблемы там, где их уже не должно быть, в том числе и в практике применения таких давно введенных норм и правил, как ПБУ 2/2008.
Особенности подрядных договоров создают сложности в их учете абсолютно для всех строителей, независимо от того, когда они перешли на применение ПБУ 2/2008 и перешли ли вообще. Ведь многие подрядные компании в условиях дефицита времени на освоение этого стандарта и увязку его требований с другими нормативными актами, а также при отсутствии навыков постановки сложных учетных процессов, до сих пор предпочитают вести учет «по старинке», с игнорированием ПБУ 2/2008 и искажением финансовой отчетности. И напрасно, т.к. к настоящему времени наработан огромный опыт, позволяющий в короткие сроки и с наименьшими ресурсами внедрить ПБУ 2/2008 в практику бухгалтерского учета, избегая ошибок и просчетов «первопроходцев».
Но есть хорошая новость!
Сконцентрирован такой опыт в уникальном издании АКГ «Эксклюзив Консалтинг» – Методическом пособии по применению ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда». Это пособие – единственный в своем роде сборник материалов, в котором очень компактно, но до мельчайших деталей, рассмотрены все вопросы теории и практики, связанные с данным стандартом.
В ПОСОБИИ ПРЕДСТАВЛЕНЫ:
- Готовая методика применения ПБУ 2/2008, обеспечивающая кроме того:
- максимальное соответствие требованиям МСФО,
- возможность сближения бухгалтерского и налогового учета,
- адаптацию норм стандарта к требованиям других нормативных актов.
Теперь есть ответы на самые актуальные вопросы!
Предлагаемое пособие – уникально, т.к. создавалось на основе многолетнего успешного сотрудничества АКГ «Эксклюзив Консалтинг» с крупнейшими российскими строительными компаниями – участниками «строек века». В их числе такие холдинги, как Группа компаний «СК МОСТ» (Москва), ЗАО «Мосфундаментстрой-6» (Москва), ОАО «Региональное управление строительства» (Чита) и многие другие. Изучение разнообразных ситуаций в сфере промышленного, гражданского, инфраструктурного, жилищного строительства позволило рассмотреть множество возникающих в учетном процессе проблем, определить где, на каком этапе они возникнут, как их избежать.
Предыдущие издания этого пособия получили признание и высокую оценку* профессионального сообщества, которое подтвердило практическую значимость и востребованность методических разработок АКГ «Эксклюзив Консалтинг», в связи с чем принято решение о четвертом переиздании пособия, актуализированного и дополненного новой практикой разрешения проблемных ситуаций в учете договоров строительного подряда.
* Отзывы о предыдущем методическом пособии
Роман Вячеславович Захаров
начальник отдела консолидации и анализа группы компаний «СК МОСТ»
Уникальность пособия заключается в том, что оно дает полное представление о практическом применении ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда». Практические примеры помогут овладеть техникой применения ПБУ 2/2008. Материал излагается настолько четко и ясно, что поможет как начинающему пользователю, так и практикующим бухгалтерам и аудиторам.
Юлия Владимировна Даниленко
руководитель управления методологии и автоматизации бизнес-процессов группы строительных компаний «БалтСтрой»
Методическое пособие по применению ПБУ 2/2008, разработанное АКГ «Эксклюзив Консалтинг», незаменимо не только для специалистов бухгалтерского и финансового профиля, но и для любых специалистов, которым необходимы знания по вопросам применения ПБУ 2/2008. Несмотря на то, что данное методическое пособие касается области бухгалтерского учета, по моему мнению, материал, изложенный в данном пособии, может быть полезен для понимания и разработки всех учетных процессов в строительстве.
Гиренко Наталья Ивановна
главный бухгалтер АО «Мосфундаментстрой-6»
Наша компания АО «МФС-6» является одной из крупнейших на строительном рынке. Все проекты у нас сложные и долгосрочные, в связи с чем постоянный контроль их финансовых результатов – важнейшее условие поддержания доходности нашей компании на заданном уровне. Поэтому стандарт ПБУ 2/2008 оказался для нас очень полезен. Благодаря методике, разработанной АКГ «Эксклюзив-Консалтинг» и изложенной в методическом пособии по применению ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», мы быстро разобрались в стандарте и успешно применяем его много лет!
ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРАМ СТРОИТЕЛЬНОГО ПОДРЯДА (ПБУ 2/2008)
Строительство – это производство единичной продукции под заказ, по договору строительного подряда (ст. 740 ГК РФ).
Строительный продукт представляет собой достаточно дорогостоящее изделие. Учет результатов строительной деятельности связан со значительными налоговыми рисками, что накладывает определенную ответственность на бу хга лтера и на проверяющего его аудитора. Руководством при составлении учетной политики в строительных организациях служит ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», несмотря на распространенное мнение о его сложности и противоречивости. Данный документ регламентирует учет строительных работ начиная с заключения договора до учета финансовых результатов такой деятельности.
Область применения ПБУ 2/2008
ПБУ 2/2008 применяется к договорам долгосрочного характера, длительность которых составляет более одного отчетного года, и к договорам, сроки начала и окончания которыхприхо дится на разные отчетные годы.
Срок выполнения договора может не превышать двух месяцев, однако если его начало предусмотрено в декабре, а окончание – в январе, к такому договору должны применяться нормы ПБУ 2/2008. Но, если срок договора составляет одиннадцать месяцев и все они приходятся на один отчетный год, такой договор не подпадает под действие ПБУ 2/2008.
Общий принцип учета себестоимости в строительстве выглядит следующим образом: в ходе исполнения работ прямые затраты по договору относятся на счет 20 «Основное производство». Если компания -подрядчик выполняет параллельно несколько договоров, то к 20 счету открывают субсчета на каждый из договоров, а на счете 25 « Общепроизводственные расходы» учитываются производственные затраты косвенного характера. 26 счет «Обще хозяйственные расходы» используется для административно -управленческих затрат, не имеющих отношения к производству.
Эти затраты являются тоже косвенными, так как их можно отнести ко всем исполняемым договорам.
Косвенные расходы ежемесячно распределяют между исполняемыми контрактами, как правило, в пропорции к прямым расходам за месяц.
В результате прямые и косвенные затраты за период договора образуют полную себестоимость строительной продукции.
Результат работ подрядчик передаст заказчику, и это момент реализации работ.
До передачи результата работ строительная продукция представляет собой незавершенное производство. При единичном производстве незавершенное производство отображается в балансе по фактически произведенным затратам. Фактические затраты включают в себя прямые и косвенные затраты.
Так как работы по договору строительного подряда выполняются согласно технической документацией и смете, то фактически они представляют собой индивидуальный заказ.
В целом требования ПБУ 2/2008не предусматривают изменения общепринятого состава рас ходов (которые подразделяются на прямые, косвенные и прочие). Такое распределение связано с порядком включения расходов в расходы по конкретному договору.
В налоговом учете расходы, связанные с реализацией, подразделяются на прямые и косвенные. Организация сама определяет, какие рас ходы относятся к прямым, а какие — к косвенным, учитывая их участие в производственном процессе. Порядок разделения рас хо дов должен быть зафиксирован в учетной политике для целей налогообложения.
Если к договору можно применить условия п. 2 ст. 271 НК РФ, и в организации будет принят порядок распределения до хо дов между периодами, аналогичный порядку, предусмотренному ПБУ 2/ 2008, в налоговом учете организации незавершенного производства (НПЗ) не будет. Отсутствие НПЗ в налоговом учете будет являться основанием для одинакового порядка учета прямых и косвенных рас ходов по договору подряда в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.
Договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, кроме того должно быть предусмотрено, какая из сторон, и в какой ср ок должна предоставить соответствующую документацию (п. 2 ст. 743 ГК РФ).
В соответствии со ст. 708 ГК РФ существенными условиями договора строительного подряда являются:
· предмет договора (объект, конкретные строительные работы);
· срок выполнения работ (да ты начала и окончания работ);
· цена, определяемая сметой.
Таким образом, наличие сметы является обязательным условием такого договора
В смете содержатся не только натуральные показатели, которые показывают какое количество материалов потрачено и сколько рабочих привлекается, но и их стоимостные значения. Отдельную статью в смете образуют накладные рас хо ды. К ним относятся затраты, которые не требуют детализации. Это такие затраты как общехозяйственные рас хо ды, затраты на вспомогательные материалы и т.д.
Степень завершенности работ
ПБУ 2/2008 предусматривают два способа определения степени завершенности работ.
К первому способу можно отнести расчет доли выполненного объема работ на отчетную дату в общем объеме работ по договору. Как вариант это может быть экспертная оценка.
Второй способ представляет расчет доли понесенных рас ходов на отчетную дату в общей расчетной величине расходов по договору.
Любой из описанных способов нужно прописать в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Второй способ более всего подходит для большинства российских подрядных организаций и наилучшим образом вписывается в систему бухгалтерских записей.
Способ «по мере готовности»
Для признания выручки в ПБУ 2/ 2008 установлен только один способ — «по мере готовности». Он предусматривает определение выручки и рас ходов по договору, ис хо дя из подтвержденной организацией на отчетную дату степени завершенности работ и признание их в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы. Это признание происходит не зависимо от того, должны или не должны выполненные работы предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ (этапа работ) по договору, а также независимо от факта подписания актов выполненных работ или выставления промежуточных счетов (КС -2, КС- 3).
Специальная норма п. 1 ст. 271 НК РФ предусматривает для договоров, дата начала и окончания которых приходится на разные налоговые периоды, распределение до хо дов по периодам расчетным методом, который должен быть закреплен в учетной политике. Этой же ста тьей предусмотрено ограничение, в соответствии с которым если договором предусмотрен хо тя бы один промежуточный этап сдачи работ, то положения п.2 ст. 271 НК РФ к нему не применяются.
Из анализа ПБУ 2/ 2008 и НК РФ по порядку признания доходов следует вывод о том, что здесь возможно максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет, но при наличии следующего обязательного условия – договор подряда не должен содержать условий о сдаче результатов работ по этапам.
Понимание состава выручки в бухгалтерском и налоговом учете можно считать схожими, однако вполне возможны ситуации, когда поступления, связанные с исполнением договора, будут по -разному квалифицироваться в бухгалтерском и налоговом учете. Для бухгалтера, стремящегося к сближению бухгалтерского и налогового учета, необ ходимо правильно документально оформлять такие поступления. Например, при возмещении рас хо дов, не предусмотренных в договоре, необ хо димо оформить дополнительное соглашение, увеличивающее стоимость работ по договору.
ПБУ 2/ 2008 достаточно сложный для применения документ, и у многих бухгалтеров часто вызывает затруднения. Но если за основу брать Федеральный закон от 06.12.2011 № 402 -ФЗ «О бухгалтерском учете», то в отдельных случаяхэто может упростить применение этого стандарта.
Суть в том, что доходы, расходы и финансовый результат за каждый отчетный период следует определять согласно ПБУ 2/2008. Но с 1 января 2013 года, по умолчанию, отчетным периодом является календарный год. Другого промежуточного общеобязательного отчетного периода не существует. Из чего следует, что способ по мере готовности нужно применять только один раз в год (тридцать первого декабря).
Причем промежуточный финансовый результат по договору используется и для целей налогообложения.
Такой подход значительно облегчает работу бухгалтера.
Работы, которые подлежат выполнению, всегда перечислены в смете. В связи с этим степень завершенности работ по договору подтвердить другими работами, не прописанными в смете, достаточно сложно. В КС-2, составляемой на 31 декабря в одностороннем порядке перечисляются выполненные работы. У формы КС-2 соответствующее название — «Акт о приемке выполненных работ». Для возможности использования
ПБУ 2/2008 акт КС-2 может быть внутренним документом.
Совокупность КС-2 за отчетный год непосредственно определяет сумму дохода подрядчика (нарастающим итогом) на отчетную дату.
Помимо всего прочего, ежемесячно, в соответствии с утвержденным в компании регламентом, производственно-технический отдел представляет в бухгалтерию соответствующие справки об ожидаемой цене и себестоимости договора, которые в том числе свидетельствуют об уверенности в получении экономических выгод, а также возможности идентификации и определения понесенных рас ходов на протяжении всего действия договора. Этих условий достаточно, для констатации того, что финансовый результат по договору на каждую отчетную дату может быть достоверно определен.
Незавершенное производство при таких обстоятельствах – «вещь» скорее экзотическая. Итак, применяется способ «по мере готовности» один раз в году – 31 декабря.
Как видно, в «сокращенном» варианте учет по ПБУ 2/ 2008 не доставит особых хлопот, и что самое важное, что соблюдение требований ПБУ 2/2008 приводит к соответствию бухгалтерского и налогового учета. А приятным бонусом к проделанной работе будет то, главный бухгалтер сможет порадовать собственников компании прибавкой к дивидендам (за счет дополнительно выявленной прибыли).
