Позиция ФНС и Минфина
Минфин России и ФНС России неоднократно разъясняли вопросы процедуры допроса налоговым органом свидетеля с участием его представителя. В настоящей статье приводится подробный анализ таких разъяснений.
О статусе представителя свидетеля
В письмах от 30 октября 2012 г. № АС‑3–2/3920@ и от 31 декабря 2013 г. № ЕД‑4–2/23706@ ФНС России разъясняла, что:
– при проведении допроса свидетеля должно строго соблюдаться гарантированное ч. 1 ст. 48 Конституции РФ право каждого на получение квалифицированной юридической помощи;
– Налоговым кодексом РФ (далее – НК РФ) не указан исчерпывающий перечень лиц, которые могут участвовать или присутствовать при допросе;
– законодательством по налогам и сборам не ограничены права и обязанности лица, сопровождающего гражданина, вызванного повесткой для допроса в налоговый орган в порядке ст. 90 Кодекса;
– поскольку правовой статус налогоплательщика и свидетеля, согласно НК РФ, отличаются, доверенность, выданная свидетелем лицу, участвующему в его допросе в налоговом органе, может быть не нотариальной;
– полномочия представителя, сопровождающего лицо, вызванное на допрос в налоговый орган в порядке ст. 90 НК РФ, не могут быть оформлены документами, в которых речь идет о даче показаний (пояснений) от имени свидетеля его представителем;
– допрос адвоката (поверенного) вместо свидетеля является недопустимым вне зависимости от наличия у первого доверенности, предусматривающей такие полномочия.
Участие адвоката в допросе свидетеля – не порок
В письме ФНС России от 10 июля 2018 г. № ЕД‑4–15/13247@ «О профилактике нарушений налогового законодательства»[1] одним из признаков «номинальных» налогоплательщиков (непричастных к ведению финансово-хозяйственной деятельности) был указан и такой: допросы лиц проводятся в присутствии представителей (адвокатов).
После обращения ФПА в Генпрокуратуру РФ[2] ФНС РФ с корректировала свою позицию. Письмом ФНС России от 21 сентября 2018 г. № ЕД‑4–15/18411@ этот негативный признак был удален: слова «допросы лиц проводятся в присутствии представителей (адвокатов)» были исключены.
Такой курьез можно было бы считать опечаткой (техническим сбоем), если бы практика не показывала: допрос свидетеля с участием адвоката реже становится доказательством налогового правонарушения налогоплательщика, чем допрос без него. Если налоговое ведомство имеет интерес в повышении результативности налоговых проверок (в виде дополнительных налоговых поступлений в бюджет), то попытка опорочить адвоката и его клиента объяснима.
О праве представителя налогоплательщика присутствовать на допросе свидетеля
В письмах Минфина России от 22 октября 2015 г. № 03–02–07/1/60796 и ФНС России от 17 августа 2020 г. № ЕА‑4–15/13203 разъясняется, что участие налогоплательщика или его представителя при проведении допроса свидетеля ст. 90 Кодекса не предусмотрено.
ФНС считает неслучайным, что присутствие проверяемого лица при проведении в отношении его иных мероприятий налогового контроля определено соответствующими статьями Кодекса. Так, например, ст. 92, 93, 94, 95 Кодекса предусмотрено право проверяемого лица участвовать при осмотре его территории (помещения), истребовании у него необходимых для проверки документов, выемке документов и предметов, проведении экспертизы. Поскольку в ст. 90 Кодекса прямо не предусмотрено участие проверяемого лица при допросе свидетелей, Минфин и ФНС России толкуют это как запрет на такое участие.
Представляется, что правовой пробел в ст. 90 НК РФ не препятствует участию представителя налогоплательщика в допросе свидетеля, если такой допрос проводится в рамках выездной налоговой проверки этого налогоплательщика.
Отсутствующее в специальной норме правило, защищающее права налогоплательщика, следует искать в общей норме. В силу подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик вправе присутствовать при проведении выездной налоговой проверки. Если допрос свидетеля проводится в рамках выездной налоговой проверки налогоплательщика, то налогоплательщик вправе присутствовать на нем в лице своих представителей.
То обстоятельство, что выездная налоговая проверка и допрос свидетеля могут проводиться не на территории (в помещении) налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ, п. 4 ст. 90 НК РФ), не может ограничить право представителя налогоплательщика присутствовать при проведении этого мероприятия налогового контроля.
Некоторые общие права налогоплательщика дополнительно обусловлены наличием оснований и порядка, установленных законодательством о налогах и сборах (подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ). Право налогоплательщика участвовать в проведении выездной налоговой проверки такого ограничения не предусматривает (подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Примером законного ограничения прав налогоплательщика в специальной норме может служить подп. 4 п. 7 ст. 95 НК РФ, который прямо указывает, что право проверяемого лица присутствовать при проведении экспертизы может быть ограничено должностным лицом налогового органа (подп. 4 п. 7). Этот пример показывает, что специальная норма может ограничить действие общей нормы, но пробел в специальной норме – не может.
Если продолжить позитивистскую логику ФНС и Минфина России, то отсутствие специальных норм блокирует применение других общих прав налогоплательщика, предусмотренных ст. 21 НК РФ: получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах (подп. 1 п. 1); на осуществление совместной сверки расчетов по налогам (подп. 5 п. 1); требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налогового законодательства (подп. 10 п. 1) и т. д. Но такое толкование приводит к абсурду: отсутствие детализации реализации права приводит к лишению права как такового.
Анализ аргументов «против»
Рассмотрим самые популярные аргументы, которыми должностные лица налоговых органов отказывают проверяемому налогоплательщику в ходатайстве пригласить его представителя (адвоката) на допрос свидетелей, допрашиваемых в рамках его выездной налоговой проверки:
– представитель налогоплательщика (адвокат) – заинтересованное лицо и он может помешать свидетелю дать достоверные показания;
– свидетель не желает давать показания в присутствии проверяемого налогоплательщика;
– проверяемый налогоплательщик не вправе знать о доказательствах его правонарушения до оглашения фабулы налогового обвинения (акта налоговой проверки).
Первый аргумент противоречит позиции ФНС России: если адвокат – не очевидец налоговозначимых событий, он не вправе говорить за свидетеля. Инспектор, проводящий допрос, вправе пресечь возможные помехи, исходящие от адвоката. Поскольку допрос свидетеля, как правило, проводится в помещении налогового органа, инспектор, проводящий допрос, правомочен обеспечить порядок при его проведении.
Второй аргумент противоречит принципу достоверности доказательств. Если свидетель говорит правду для публичных целей, его не должно смущать присутствие заинтересованного лица, которому эта правда может навредить. Если свидетель действительно не желает давать показания в присутствии проверяемого налогоплательщика, то необходимо выяснить причины. Свидетель желает оговорить налогоплательщика или его определенных сотрудников? Свидетеля уже проинструктировал недобросовестный налоговый инспектор (иногда такие встречаются), и свидетель теперь стесняется представителя налогоплательщика? Иные причины? Представляется, что, напротив, присутствие представителя налогоплательщика повысит ответственность свидетеля за свои слова и предотвратит оговор налогоплательщика.
Третий аргумент противоречит принципу открытости мероприятий налогового контроля. Допрос свидетеля – одно из таких мероприятий, которое не может быть для налогоплательщика тайным, негласным. Налоговые проверки, как и налоговые органы, которые их проводят, не подпадают под действие Закона об ОРД[3], допускающего тайный сбор информации и доказательств.
Свидетель должен дать правдивую и максимально точную информацию, а налоговый орган – без искажений ее зафиксировать. Достоверность показаний свидетеля может и должна быть проверена судом в случае оспаривания налогоплательщиком результатов налоговой проверки[4]. Следовательно, и налоговый орган, и допрошенный им свидетель должны быть готовы к такой проверке в присутствии проверяемого налогоплательщика. Но допрос свидетеля судом может произойти спустя длительное время, когда свидетель может забыть часть обстоятельств, что может негативно повлиять на достоверность его показаний.
В этой связи проведение допроса в присутствии проверяемого налогоплательщика должно быть выгодным инспекторам: это страхует их от подозрения налогоплательщика и суда в получении недостоверных показаний (порочных доказательств налогового правонарушения).
Налоговый контроль предполагает сотрудничество и взаимодействие проверяемого и проверяющего: НК РФ презюмирует, что налогоплательщик не будет чинить препятствий в его проверке. С другой стороны, проверяющие имеют законный интерес получить доброкачественные доказательства налоговозначимых событий. Без помощи проверяемого налогоплательщика инспектор рискует отправить повестку по неактуальному адресу либо вызвать на допрос того, кто не имеет отношения к устанавливаемым событиям.
В этой связи участие проверяемого налогоплательщика в допросе свидетеля скорее повысит качество доказательства и снимет налоговый конфликт на досудебной стадии.
Толкование Минфином и ФНС РФ ст. 90 НК РФ противоречит правилу п. 7 ст. 3 НК РФ
Как следует из текста ст. 90 НК РФ, в нем отсутствует регулирование прав налогоплательщика на участие в допросе свидетеля в рамках его выездной налоговой проверки, а подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ, напротив, такое участие предполагает.
Письма Минфина России от 22 октября 2015 г. № 03–02– 07/1/60796 и ФНС России от 17 августа 2020 г. № ЕА‑4–15/13203 подготовлены как ответы на запросы налогоплательщиков о толковании налоговых норм. Следовательно, у правоприменителей неоднократно возникали сомнения, связанные с неясностью положений законодательства по данному вопросу.
Если считать такое сомнение в неясности акта законодательства неустранимым[5], то в силу п. 7 ст. 3 НК РФ оно должно толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).
С учетом законного принципа разрешения подобных правовых коллизий правовой пробел в ст. 90 НК РФ следует толковать наиболее выгодным для проверяемого налогоплательщика образом: если он изъявил желание присутствовать в лице своего представителя (адвоката) на допросах свидетелей, проводимых должностными лицами налогового органа в рамках его налоговой проверки, он вправе реализовать это право, предусмотренное в подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ.
Поскольку добросовестное поведение налогоплательщика презюмируется, а предполагаемые злоупотребления адвоката – представителя налогоплательщика могут быть выявлены и пресечены должностным лицом налогового органа, проводящим допрос свидетеля (см. выше), руководство этой нормой представляется обоснованным.
[1] Документ утратил силу.
[2] В своем обращении президент ФПА РФ Юрий Пилипенко ссылался на то, что спорное положение письма ФНС фактически «направлено на ущемление конституционного права граждан на квалифицированную юридическую помощь, так как может привести к массовому нарушению прав налогоплательщиков и допрашиваемых лиц, а также воспрепятствованию участия адвокатов в допросе».
[3] Федеральный закон от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности».
[4] На основании ст. 6 Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод, закрепляющих право обвиняемого на справедливое судебное разбирательство, ЕСПЧ в постановлении от 22 июля 2008 г. по делу «Ханну Лехтинен против Финляндии» (№ 32993/02) решил, что непосредственное участие свидетелей при рассмотрении судами налоговых споров, включающих вопрос применения налоговых санкций, обязательно, если на этом настаивает налогоплательщик, оспаривающий такие санкции. Прецедентные решения Европейского суда по правам человека являются для российских судов обязательными, поскольку Конвенция о защите прав человека и основных свобод от 4 ноября 1950 г. и Протоколы к ней являются составной частью российской правовой системы.
[5] Согласно ст. 1, 4 и подп. 2 п. 1 ст. 6 НК РФ органы исполнительной власти не вправе отменять и ограничивать права налогоплательщиков, установленных НК РФ.
Контроль поступлений на карту граждан введён с 1 июля 2020 года. Чем он грозит?
Согласно указаниям ст. 86 НК РФ, вступившим в силу 1 июля 2020 года, все банковские учреждения обязуются по первому требованию налоговой службы передавать в ФНС сведения о движении средства на дебетовых картах клиентов-физлиц.
Чем подобный контроль поступлений на карту физлиц с 1 июля 2020 года обернется для граждан?
Будет ли взиматься НДФЛ со всех денежных пополнений?
Чем грозит контроль поступлений на карту физлиц с 1 июля 2020 года со стороны ФНС
В интернете с июня текущего года начали появляться новости о том, что налоговая служба займется изучением поступлений на пластиковые карты россиян, в результате чего владельцев карт станут повсеместно вызывать на допросы. Физические лица должны будут предъявить доказательства того, что денежные поступления не являются доходом за оказание каких-либо услуг или выполнение работ. В том случае, если подтверждения не будут предоставлены, ФНС получает право взимать с «доходов» налог по стандартной ставке НДФЛ 13%.
Такие предположения являются заблуждением – никакие поправки в Налоговый кодекс относительно обложения налогом поступлений на карту не были приняты. Давайте разберемся, в каких случаях сотрудники налоговой службы имеют право вызвать на допрос гражданина, расспросить об источнике денежных переводов и доначислить НДФЛ.
Усилится ли контроль поступлений на карту физлиц с 1 июля 2020 года
С 1 июня 2020 года действительно вносились изменения в текст ст. 86 НК РФ, однако, изменения эти имеют отношение только к счетам в драгоценных металлах – с точки зрения налогового контроля, таковые были приравнены к денежным счетам.
В новых положениях говорится о том, что каждый банк России обязан предоставлять по первому требованию налоговой службы в течение 3 дней с момента получения запроса:
— справки о наличии счетов, вкладов и об остатках драгоценных металлов на счетах/депозитах;
— выписки по операциям на счетах юридических и физических лиц, включая ИП;
— справки об остатках и переводах электронных денежных средств.
Подобные запросы ФНС может делать в 2 случаях: если проводится камеральная проверка (ст. 88 НК РФ), и в случае истребования документов или сведений в согласии со ст. 93.1 НК РФ. Если на карте физлица будут обнаружены денежные средства, происхождения которых следует пояснить, гражданина вызовут на допрос. Если выяснится, что это доходы, и владелец счета уклоняется от уплаты налога, будет наложен штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога и доначислен НДФЛ 13%.
Хотя недавние изменения в налоговом законодательстве не относятся к контролю за денежными переводами на карты граждан, усиление контроля со стороны ФНС все же очевидно. Если на карту физического лица (в том числе зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя) регулярно поступают деньги неизвестного происхождения (особенно если суммы примерно одинаковые, и деньги приходят в один и тот же день), это обязательно привлечет внимание налоговой инспекции – они заподозрят «серые» доходы. В наше время достаточно много людей становится фрилансерами и самозанятыми гражданами, не желая уплачивать НДФЛ и взносы в ПФР.
Что делать, если налоговая вызывает гражданина свидетелем по статье 90 НК РФ
Согласно положениям ст. 90 НК РФ, налоговые органы имеют право на вызов в ФНС любого гражданина (россиянина, иностранца, лицо без гражданства) в качестве свидетеля, если посчитают, что его показания помогут в осуществлении налогового контроля и предотвращения или пресечения налоговых преступлений.
Согласно п. 2 ст. 90 НК РФ, Постановление ВАС от 30.07.2013 № 57, ст. 51 Конституции РФ, при определенных обстоятельствах не могут быть вызваны в качестве свидетеля:
— Лица, располагающие сведениями, которые могли бы помочь в осуществлении налогового контроля, но которые были получены в ходе осуществления профессиональной деятельности, предполагающей сохранение профессиональной тайны (аудиторской, адвокатской и т.д.).
— Граждане малолетнего возраста (до 14 лет), нездоровые физически/психологически люди (инвалиды, недееспособные), в связи с чем не имеющие возможности в должной степени осознавать и оценивать обстоятельства, о которых их планировалось расспросить.
— Отказавшиеся от дачи показаний сотрудники компании-налогоплательщика при приостановлении выездной проверки.
— Граждане, отказавшиеся свидетельствовать против себя и близких людей.
Допрос проводится в отделении ФНС или, в случае наличия у свидетеля физических недостатков, не позволяющих ему явиться в налоговую – по месту жительства гражданина. Свидетельские показания вносятся в протокол по форме, утвержденной приказом ФНС от 08.05.2015.
Как избежать проблем с налоговой службой
На самом деле, контроль за движением средств на счетах физических лиц осуществляется налоговой службой давно – согласно положениям Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ, банки обязаны передавать ФНС интересующие их сведения. Это мера по противодействию легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма.
Если на банковский счет физического лица регулярно приходят деньги от другого физического лица, налоговая служба начинает подозревать, что это оплата за оказанные услуги или выполненные работы.
Ответы на распространенные вопросы про контроль поступлений на карту физлиц с 1 июля 2020 года
Вопрос №1: Меня вызвали свидетелем в налоговую службу, что это может значить? Мне что-либо грозит? Если я проживаю в Москве, меня могут вызвать в налоговую в Екатеринбург?
Ответ: Если юрисдикция налоговой службы, вызывающей свидетеля, не распространяется на регион его проживания, она подает запрос в ИФНС по месту его проживания. Свидетель может быть вызван по достаточно широкому ряду вопросов – от проверки адреса регистрации юридического лица до проверки реальности совершаемых сделок.
Вопрос №2: Как узнать, для чего налоговая служба вызывает гражданина в качестве свидетеля?
Ответ: О причинах вызова гражданина в налоговые органы будет написано в письменном уведомлении (повестке).
Постановление Пленума Верховного суда по налоговым преступлениям
Уголовная ответственность за налоговые преступления. Постановление Пленума № 48 от 26.11.2019. Постановление Пленума ВС о налоговых преступлениях.
26 ноября 2019 Пленум ВС РФ принял новое Постановление № 48, разъясняющее порядок привлечения к ответственности за неуплату налогов, пришедшее на смену действующему с 28.12.2006 Постановлению № 64, и распространяющееся на плательщиков налогов, сборов и страховых взносов (далее плательщики) в отношении налогов, сборов, страховых взносов (далее по тексту — налоги).
Рассмотрим, какие изменения произошли:
1. ВС РФ исключил из текста Постановления перечисление основных понятий и терминов НК РФ, указав, что при производстве по уголовным делам судам следует использовать нормы ст. 8 НК РФ.
2. ВС РФ указал, что при рассмотрении уголовных дел данной категории надлежит принимать к сведению нюансы действия НК РФ во времени, в том числе то, что не имеют обратной силы акты законодательства, вводящие новые обязанности (новые налоги, повышение налоговых ставок и т.д.).
3. Не изменилась позиция ВС РФ по поводу способов уклонения и момента окончания преступления. Так, под способами понимаются умышленные действия (бездействие) по отражению в обязательных к представлению декларациях и иных документах, заведомо ложных сведений.
Моментом окончания преступления, учитывая, что сроки предоставления декларации и уплаты налога часто не совпадают, суд постановил считать дату фактической неуплаты налогов с учетом установленного срока оплаты.
4. ВС РФ несколько изменил понятие «иные документы». Ранее под ними понимались любые предусмотренные законодательством документы, на основании которых исчислялись налоги, к таким документам Постановление № 64 относило, в том числе, выписки из книг продаж, книг учета доходов, копии журнала полученных и выставленных счетов фактур, расчеты по авансовым платежам и расчетные ведомости, справки о суммах уплаченного налога, годовые отчеты, документы, подтверждающие права на налоговые льготы.
Постановление № 48 под «иными документами» понимает документы, являющиеся приложениями к декларации (расчету) и на основании которых исчисляются и уплачиваются налоги. Т.е. документы должны соответствовать критериям: предусмотрены НК РФ; должны прилагаться к декларации или расчету; служат основанием для определения размера налогов. Ранее суд относил к иным документам любые, предусмотренные НК РФ документы, другие условия отсутствовали.
5. По-прежнему уголовному преследованию подлежит не только формальный, но и фактический руководитель плательщика. При этом если лицо осуществляло деятельность с помощью подставного лица, то оно будет являться исполнителем, а действия иного лица — если оно осознавало, что участвует в неуплате налогов и его умыслом охватывалось совершение преступления — как пособника.
6. Перечень лиц, которые могут быть привлечены к ответственности, сформулирован иначе:
— по ст. 198 УК РФ — физическое лицо, обязанное уплачивать налоги, ИП, частные адвокаты и нотариусы, иные лица, занимающиеся частной практикой;
— по ст. 199 УК РФ – лицо, имеющее право подписывать документы, т.е. руководитель и представитель по налоговому законодательству. Главный бухгалтер в перечне лиц отдельно не назван, однако, это не означает, что это поможет ему избежать наказания, если он подписывает отчетность.
ВС РФ исключил положение о том, что лица, которые оформляли первичные документы, рассматриваются в качестве пособников.
7. В Постановлении № 48 содержится положение о том, что рассматриваемые преступления совершаются исключительно с прямым умыслом, а все неустранимые сомнения следует толковать в пользу плательщика.
8. Не изменились положения, раскрывающие понятие «включение в декларацию заведомо ложных сведений» — это по-прежнему действия по отражению в них любых искаженных сведений об объекте налогообложения, налоговой базе, льготах по налогам и вычетов и любой иной информации, оказывающей влияние на полноту исчисления налогов. Может выражаться в искажении данных о доходах, объектах налогообложения, расходов. К указанным сведениям можно отнести не отражающие реальность данные о периоде несения расходов, получения доходов, искажение в расчетах физических показателей, например при применении ЕНВД.
Если лицо при этом подделывало документы организации, штампы, печати, бланки, содеянное квалифицируется по совокупности преступлений по ст. 198 или 199 и ст. 327 УК РФ.
9. Обязательным признаком составов преступлений является крупный или особо крупный размер неуплаты, исчисляемый в соответствии с примечаниями к статьям 198 и 199 УК РФ за три финансовых года подряд. Ответственность наступает и за отдельный налоговый (расчетный) период, если по его окончании исчисляется налог.
Для определения размера неуплаченного налога надлежит суммировать налоги и сборы, страховые взносы за три финансовых года подряд. В таком порядке исчисляется крупный размер неуплаченных налогов и в тех случаях, когда сроки их уплаты находятся за пределами трехлетнего срока, и они истекли.
10. В Постановление № 48 включены важные нормы (п. 13-14) о том, что для установления размера ущерба бюджету надлежит определить реальный размер налогов, учитывая в совокупности все обстоятельства, которые могут повлиять на размер неуплаты (уменьшить или увеличить).
11. Страховые взносы, перечисленные до 2017 года, учитываются, только если это уменьшит размер неуплаты налогов за период.
12. Если лицо юридически или фактически руководит несколькими фирмами и в каждой из них не уплачивает налоги, в его действиях имеется совокупность преступлений, предусмотренных ст. 199 УК РФ.
13. По-прежнему, если лицо уклонялось от уплаты налогов, но подало уточненную декларацию и до истечения срока уплаты уплатило налоги, т.е. добровольно и окончательно отказалось от доведения преступления до конца (ч.2 ст.31 УК РФ), состав будет отсутствовать. При этом лицо должно совершить преступление впервые, то есть не иметь неснятую или непогашенную судимость по той же статье.
14. В отношении ст. 199.1 УК РФ суд отметил, что если неисполнение налоговым агентом своих обязанностей не связано с личными интересами, состав преступления отсутствует. Личный интерес как мотив может выражаться в стремлении виновного лица извлечь выгоду имущественного или неимущественного характера. ВС РФ в Постановлении № 64 указывал, что личный интерес может быть обусловлен такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п.
Сейчас это исключено, но предусмотрено, что если действия совершены из корыстных побуждений и связаны с незаконным изъятием денежных средств и имущества в свою пользу, или пользу других лиц, содеянное следует дополнительно квалифицировать как хищение чужого имущества.
15. Так же, как и в Постановлении № 64, отдельно выделены положения, касающиеся ответственности за сокрытие денежных средств и имущества (ст. 199.2 УК РФ), за счет которых взыскивается недоимка, в том числе и по взносам на травматизм. Под ними понимаются денежные средства налогоплательщика на счетах в банке, наличные денежные средства, имущество, перечисленное в ст. 47 и 48 НК РФ. Состав преступления наличествует, когда размер недоимки равен стоимости сокрытого имущества или превышает ее. Наказание может последовать после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, штрафы и пени в сумму недоимок не включаются.
Состава по ст. 199.2 УК РФ не будет, если сокрытие осуществляется физическим лицом, даже если он является ИП, имущества, предназначенного для повседневного личного пользования данным лицом или членами его семьи.
16. Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления, умышленно содействовавших совершению налоговых преступлений, теперь следует оценивать как пособничество (в Постановлении № 64 это рассматривались как соучастие), а если они при этом действовали из корыстной или личной заинтересованности — то по статьям УК РФ, предусматривающим наказание за совершение преступлений против интересов государственной службы.
17. Возместить ущерб может и кто-то другой (по его просьбе или с согласия), перечисление средств в бюджет нужно подтвердить документами. При этом обещания и различные обязательства уплатить в будущем значения не имеют.
18. К доказательствам наличия или отсутствия состава преступления могут относиться, в том числе: декларации (расчеты), акты налоговых проверок, заключения эксперта, материалы проверок исполнения законодательства, вступившие в силу решения судов. Но подтвержденные судебными актами фактические обстоятельства не предрешают выводы суда о виновности или невиновности лица, отмечается в Постановлении.
19. Несколько расширил ВС РФ круг лиц, которые обладают полномочиями на предъявление гражданского иска. Такой иск может быть предъявлен прокурором или налоговым органом, и фондом социального страхования.
Суд напомнил, что нельзя взыскивать с виновного при предъявлении гражданского иска штраф за нарушение налогового законодательства. Однако, это условие, согласно позиции ФНС России, изложенной в письме от 09.01.2018 № СА-4-18/45@, не исключает право фискальных органов на предъявление к физическим лицам требований о возмещении суммы штрафа в качестве убытков в пользу должника — юридического лица в рамках процедуры банкротства.
20. В заключение хотелось бы отметить, что комментируемое Постановление преимущественно воспроизводит существующие положения законов, которые уже давно не подвергались изменению. В нем совсем немного положений, носящих разъяснительный характер, устраняющих неясности и уточняющих формулировки.
Предлагаем своим клиентам наши юридические услуги по следующим направлениям:
Наша юридическая компания оказывает различные юридические услуги в разных городах России (в т.ч. Новосибирск, Томск, Омск, Барнаул, Красноярск, Кемерово, Новокузнецк, Иркутск, Чита, Владивосток, Москва, Санкт-Петербург, Екатеринбург, Нижний Новгород, Казань, Самара, Челябинск, Ростов-на-Дону, Уфа, Волгоград, Пермь, Воронеж, Саратов, Краснодар, Тольятти, Сочи).
Будем рады увидеть вас среди наших клиентов!
Звоните или пишите прямо сейчас!
Телефон +7 (383) 310-38-76
Адрес электронной почты [email protected]
Юридическая фирма «Ветров и партнеры»
больше, чем просто юридические услуги
Внимание, налоговый агент! Об обязанностях налогового агента в отношении налога на прибыль
А. Е. Кочерженко
автор статьи, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения
Как правило, налог на прибыль уплачивает тот, кто непосредственно прибыль получает – то есть поставщик товаров, работ или услуг. Однако в случаях, в которых покупатель признается налоговым агентом, происходит обратное – обязанность по уплате налога на прибыль берет на себя покупатель. Чтобы правильно идентифицировать подобные ситуации рассмотрим условия, при которых организация становится налоговым агентом в отношении налога на прибыль.
Также как и возникновение обязанностей налогового агента по НДС, возникновение у организации обязанностей налогового агента по налогу на прибыль не обусловлено наличием у нее статуса плательщика данного налога. Поэтому налоговыми агентами по налогу на прибыль признаются в том числе и лица, не являющиеся плательщиками налога на прибыль.
Обязанности налогового агента по налогу на прибыль компания исполняет в двух случаях:
- если она выплачивает иностранной организации доходы от источников в РФ, не связанные с постоянным представительством в РФ – на основании пункта 4 статьи 286 Налогового кодекса;
- если, являясь российской организацией, компания выплачивает дивиденды налогоплательщикам – российским организациям – на основании пункта 3 статьи 275, а также пункта 5 статьи 286 Налогового кодекса.
Анализируя первый случай, обратимся к статье 309 Налогового кодекса. Перечень доходов от источников в России, при выплате которых налог на прибыль исчисляет и уплачивает налоговый агент, содержится в п. 1 ст. 309 НК РФ.
Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации – акционеру (участнику) российских организаций
Облагаются по ставке 15% в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений п. п. 1 и 2 ст. 43 НК РФ)
Облагаются по ставке 20% в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:
— государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;
— иные долговые обязательства российских организаций
Облагаются с учетом особенностей п. 4 ст. 284 НК РФ, по ставкам 15%, 9% или 0%.
Доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности.
К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования:
— любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания;
— любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса;
— информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта
Облагаются по ставке 20% в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на ОРЦБ в соответствии с п. 9 ст. 280 НК РФ
Облагаются по ставке 20% в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ, либо с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации
Облагаются по ставке 20% в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ либо с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК.
Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, в том числе:
— доходы от лизинговых операций;
— доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках
Облагаются с учетом особенностей пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ и пп. 2 п. 2 ст. 284, по ставкам 10%, 20%.
Доходы от международных перевозок (в том числе демередж и прочие платежи, возникающие при перевозках), в том числе:
— доходы от перевозок морским, речным или воздушным судном;
— доходы от перевозок автотранспортным средством или железнодорожным транспортом
Облагаются по ставке 10% в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств
Облагаются по ставке 20% в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Доходы от реализации (в том числе от погашения) инвестиционных паев, закрытых ПИФов, относящихся к категории рентных фондов либо фондов недвижимости
Облагаются по ставке 20% в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Иные аналогичные доходы
Облагаются по ставке 20% в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ.
Стоит обратить внимание на то, что на основании пункта 1 статьи 310 Налогового кодекса, при выплате иностранной организации поименованных выше доходов налоговыми агентами выступают не только российские, но и иностранные организации, действующие на территории РФ через постоянное представительство. При каждой такой выплате налоговый агент обязан удержать налог на прибыль.
Анализируя сделки с иностранными контрагентами, необходимо учитывать, что согласно пункту 2 статьи 309 Налогового кодекса, доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Также не признаются доходами от источников в Российской Федерации премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру.
Рассматривая второй случай, согласно которому компания становится налоговым агентом при выплате дивидендов налогоплательщикам – российским организациям, необходимо помнить о том, что вышеуказанные дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставке 13% на основании пп. 2 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса. Также, при соблюдении определенных условий, указанных в пп. 1 пункта 3 статьи 284 НК, к вышеуказанным дивидендам может применяться ставка налога на прибыль 0%.
Расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов, выплачиваемых российским организациям, налоговый агент отражает в подразделе 1.3 разд. 1 и листе 03 декларации по налогу на прибыль, форма которой утверждена Приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@.
Не позднее 28 календарных дней со дня окончания отчетного периода компания – налоговый агент – должна предоставить в налоговую инспекцию расчет, содержащий сведения о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и налогах, удерживаемых из выплат иностранным организациям.
Что касается срока уплаты налога, исполняя обязанности налогового агента, компания должна перечислить налог на прибыль в бюджет в соответствии с пунктами 2 и 4 статьи 287 Налогового кодекса – то есть не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода – независимо от причин, в результате которых обязанности налогового агента возникли.
В завершение статьи об обязанностях налогового агента по налогу на прибыль хотелось бы добавить, что пренебрежение вышеуказанными обязанностями влечет за собой существенные штрафные санкции, а именно:
- за неисполнение (несвоевременное или неполное исполнение) обязанностей налогового агента – взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, согласно 123 статье Налогового кодекса,
- в случае неуплаты (несвоевременной уплаты) налога – начисление пени на сумму недоимки на основании статьи 75 Налогового кодекса.
Поэтому, чтобы избежать налоговых санкций, необходимо своевременно анализировать сделки с контрагентами на предмет налогообложения.
А в случае, если хозяйственная операция кажется вам подозрительной и вызывает желание лишний раз проверить, не скрываются ли в ней обязанности налогового агента, система СПС КонсультантПлюс и наши эксперты придут на помощь и помогут развеять любые сомнения.
