Обложение НДС суммы неустойки
До недавнего времени вопрос обложения налогом на добавленную стоимость штрафных санкций, полученных продавцом товаров (работ, услуг) за нарушение условий договоров, оставался спорным.
Автор: Елена Подлипалина, аттестованный профессиональный бухгалтер.
Минфин России и ФНС России (письмо Минфина России от 04.03.2013 г. № 03-07-15/6333 (письмом ФНС России от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@ доведено до налоговых инспекций)) наконец-то приняли точку зрения судов относительно применения НДС к суммам неустоек, полученных продавцом за просрочку исполнения обязательств по договорам поставки: эти суммы в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включать не нужно.
Чиновники в своих письмах (письма Минфина России от 17.08.2012 г. № 03-07-11/311, от 23.07.2012 г. № 03-07-08/204, от 18.05.2012 г. № 03-07-11/146, от 14.02.2012 г. № 03-07-11/41, от 09.08.2011 г. № 03-07-11/214, от 20.05.2010 г. № 03-07-11/189, от 11.09.2009 г. № 03-07-11/222, от 06.03.2009 г. № 03-07-11/54, ФНС России от 09.08.2011 г. № АС-4-3/12914@) указывали, что продавцы должны включать в налоговую базу по НДС суммы неустоек, поскольку последние связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). Свою позицию они обосновывали тем, что полученные суммы неустоек (штрафы, пени) подпадают под действие подп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса. Напомним, что согласно данной норме налоговая база по НДС увеличивается на суммы, «. полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)».
Однако суды (пост. Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 г. № 11144/07, ФАС МО от 25.04.2012 г. № А40-71490/11-107-305, ФАС СКО от 07.07.2011 г. № А32-40880/2009) придерживались противоположного мнения. Их позиция основана на том, что штрафные санкции являются мерой гражданско-правовой ответственности, применяемой за нарушение договорных обязательств, и не связаны с оплатой товара. В положении Кодекса (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), на которую в своих разъяснениях ссылались Минфин России и ФНС России, сказано, что НДС облагаются только суммы, увеличивающие стоимость товаров (работ, услуг). А неустойка платится сверх цены товаров (работ, услуг). Таким образом, она не облагается НДС.
Но, несмотря на положительную судебную практику, контролирующие органы не меняли свою позицию по данному вопросу. Поэтому у компаний, которые включали в договоры условия об ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств в виде неустойки, после взыскания таких санкций с общества, нарушившего условия договора, возникал закономерный вопрос: нужно ли облагать полученную сумму неустойки НДС?
И вот недавно чиновники учли судебную практику и согласились с тем, что суммы штрафных санкций не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 Кодекса, выпустив соответствующие разъяснения, о которых мы сказали выше.
Пример
По договору от 13.01.2013 г. ООО «Актив» (поставщик) обязуется в течение десяти рабочих дней с момента поступления 100%-ной предоплаты поставить ОАО «Пассив» (покупателю) столы на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.) Покупатель, в свою очередь, обязуется оплатить 100% стоимости товара в течение трех рабочих дней с момента выставления поставщиком счета. Поставщик должен выставить покупателю счет в течение пяти дней с момента подписания договора. За каждый день просрочки поставки товара он обязан уплатить покупателю неустойку в размере 0,7% от стоимости товара по договору.
ООО «Актив» выставило счет 15 января 2013 г., а 16 января 2013 года ОАО «Пассив» оплатило его. Товар был поставлен 8 февраля 2013 г. (вместо 30 января 2013 г.). Тем самым ООО «Актив» выполнило обязательство по договору ненадлежащим образом, задержав поставку столов на девять дней.
Сумма неустойки, которую поставщик обязан выплатить покупателю, составит:
(118 000 руб. – 18 000 руб.) × 0,7% × 9 дн. = 6300 руб.
Неустойка была уплачена 15 февраля. Она не облагается НДС, так как непосредственно не связана с оплатой товаров.
Заметим, если штрафные санкции получает покупатель, то такие суммы он не учитывает при расчете НДС. Это связано с тем, что полученные им суммы неустоек не связаны с расчетами по оплате за реализованные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Такой же позиции придерживаются и представители финансового и налогового ведомств (письма Минфина России от 07.10.2008 г. № 03-03-06/4/67, ФНС России от 09.08.2011 г. № АС-4-3/12914@, УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 г. № 19-11/11309).
Если суммы фактически неустойкой не являются
Гражданский кодекс (ст. 330 ГК РФ) признает неустойкой определенную законом или договором денежную сумму, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. Соглашение о неустойке должно быть заключено в письменной форме, в противном случае оно считается недействительным.
По мнению Минфина России, высказанном в комментируемом письме, если полученная продавцом неустойка по существу не является неустойкой, обеспечивающей исполнение обязательств по договору, а фактически относится к элементу ценообразования, то она облагается НДС на основании вышеназванной нормы ст. 162 НК РФ.
Пример
По договору от 31.03.2013 ООО «Актив» (поставщик) обязуется в течение трех рабочих дней с момента подписания договора поставить ОАО «Пассив» (покупателю) канцтовары на сумму 500 000 руб. (в т. ч. НДС – 76 271 руб.19 коп.). Покупатель, в свою очередь, обязуется оплатить 100% стоимости товара в течение пяти рабочих дней с момента их получения. В случае просрочки оплаты товара покупателем первоначальная цена повышается на 0,4% от стоимости товара по договору.
ООО «Актив» поставило товар 01.04.2013. Покупатель оплатил товар позже установленного договором срока на 10 дней.
В данном случае размер неустойки составит:
(500 000 руб. – 76 271,19 руб.) × 0,4% = 1694,92 руб.
НДС с суммы полученной неустойки исчисляется по расчетной ставке 18/118, поскольку реализация канцтоваров облагается по ставке 18%.
Сумма налога, причитающаяся к уплате в бюджет, составит:
1694,92 руб. × 18/118 = 258,55 руб.
В учете ООО «Актив» бухгалтер должен сделать следующие проводки:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
– 1694,92 руб. – поступила на расчетный счет сумма неустойки;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91.1
– 1694,92 руб. – отражена сумма неустойки, причитающаяся к получению;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68
– 258,55 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.
Во избежание возникновения претензий со стороны налоговиков необходимо правильно формулировать пункт об уплате неустойки в договоре. Например, если в тексте договора будет указано, что при просрочке оплаты покупатель должен заплатить продавцу штраф, то его облагать НДС не нужно. Если же договор будет содержать, положим, такое условие, что в случае просрочки первоначальная цена повышается на 20 процентов, то придется заплатить НДС, так как неустойка изменяет цену.
Учитывая новое письмо Минфина России, у компаний может появиться соблазн заменить, скажем, условие договора о выплате процентов по коммерческому кредиту на условие о договорной неустойке. Однако следует помнить, что это влечет за собой налоговые риски, поскольку в отличие от неустойки полученную сумму процентов поставщик должен включать в налоговую базу по НДС. В противном случае по результатам налоговой проверки продавцу придется уплатить в бюджет не только НДС, но и штраф и пени.
Мнение
Владимир Воинов, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп»
НДС: спорные вопросы квалификации неустойки
Недавно на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами» было размещено письмо Минфина России от 04.03.2013 г. № 03-07-15/6333. В этом письме чиновники соглашаются с позицией ВАС РФ (пост. Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 г. № 11144/07) относительно неприменения статьи 162 Налогового кодекса к сумме неустойки, полученной налогоплательщиком-продавцом от контрагента за просрочку исполнения обязательств. В то же время письмо Минфина России содержит оговорку о том, что если полученные продавцом от покупателей суммы по существу не являются неустойкой, а фактически относятся к элементу ценообразования, то такие суммы увеличивают базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 указанной статьи. Подобный подход вызывает серьезные сомнения в его обоснованности в силу следующих причин.
Прежде всего, данное письмо не содержит указаний на объективные критерии, которыми следует руководствоваться, чтобы определить природу поступившего платежа. Это означает, что вопрос о том, является ли поступивший платеж «по существу» неустойкой или он «фактически относится к элементу ценообразования», будет решаться по усмотрению проверяющего налогового инспектора, то есть произвольно. При этом непонятно, чем следует руководствоваться, например, для того, чтобы определить, не прикрывает ли на самом деле штраф, установленный соглашением сторон договора купли-продажи за просрочку уплаты стоимости товара в оговоренный срок, фактическое увеличение стоимости этого неоплаченного товара по истечении оговоренного срока. Аналогично нет никаких гарантий против произвольной переквалификации пеней, установленных в процентах за каждый день просрочки исполнения денежного обязательства, в сумму процентов по коммерческому кредиту. Таким образом, возникает риск того, что любые неустойки, не подлежащие обложению НДС в силу правовой позиции ВАС РФ, получат иную квалификацию со стороны налоговых органов с целью включения соответствующих сумм в налоговую базу по НДС.
Квалификация неустойки в качестве «элемента ценообразования» может также означать, что стороны сделки указали в договоре заниженную цену на реализуемый товар (работу, услугу), а оставшаяся часть цены уплачивается под видом неустойки. Однако порядок определения цен для целей налогообложения регулируется специальными нормами (ст. 40 НК РФ в налоговые периоды до 2012 г. и разделом V.I НК РФ, начиная с 2012 г). При этом указанные нормы допускают осуществление ценового контроля только для специально оговоренных ситуаций, предусматривая, что в остальных случаях цены, примененные сторонами сделки, соответствуют рыночным ценам. Соответственно, игнорирование налоговиками этих специальных правил также поставит под сомнение обоснованность переквалификации неустойки в «элемент ценообразования».
Штрафы, неустойки по договору. Быть или не быть НДС — вот в чем вопрос?!
Довольно часто заключая договоры стороны предусматривают штрафные санкции или неустойки. Это требуется и для гарантии надлежащего обеспечения выполнения взаимных обязательств, а также отчасти для компенсации потенциальных убытков или потерь.
При этом, такие штрафные санкции (неустойки) распространяться могут как на случай невыполнения поставщиком (продавцом, исполнителем) своих обязательств по договору, так и на другую сторону – покупателя, заказчика.
Как известно, неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. Это определение дано в п. 1 ст. 330 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).
Соответственно, возникает вполне законный вопрос: А является ли получаемая стороной по договору неустойка (штрафная санкция) объектом налогообложения НДС? Необходимо ли исчислять и уплачивать НДС в бюджет?
Ответ однозначный – НЕТ, если ее получает покупатель или заказчик.
Об этом в один голос говорят и контролирующие органы, и суды ссылаясь на подпункт 2 пункта 1 статьи 162 НК: выплаты за ненадлежащее исполнение продавцом (поставщиком, исполнителем) договорных обязательств не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Например, об этом говорится в письмах Минфина России:
— от 08.06.2015 № 03-07-11/33051 в отношении денежных средств в виде неустоек (штрафов, пеней), полученных покупателем от продавца товаров (работ, услуг) за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств;
— от 12.04.2013 № 03-07-11/12363 в отношении компенсации за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств;
— от 02.12.2008 № 03-07-05/49 при неисполнении участниками операции РЕПО с ценными бумагами второй части РЕПО (неисполнение обязательств по обратному приобретению и реализации ценных бумаг) денежные средства, полученные продавцом и покупателем ценных бумаг в качестве возмещения за неисполнение обязательств по реализации и по оплате ценных бумаг;
— от 30.11.2010 № 03-07-08/342 в отношении компенсации, полученной российской организацией от иностранного лица в связи с невыполнением им в полном объеме условий контракта на поставку оборудования, ввозимого на территорию РФ;
— от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67 в отношении денежных средств, полученных от банка в качестве процентов по остаткам бюджетных средств на банковских счетах, от сотрудников в возмещение переплаты по заработной плате по акту ревизии и от продавцов товаров (работ, услуг) за нарушение ими предусмотренных государственными контрактами сроков поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);
— от 10.10.2007 № 03-07-11/475 в отношении неустойки, полученной принципалом от агента за расторжение агентского договора,
а также в Письме ФНС РФ от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@ в связи с нарушением контрагентами (государственным заказчиком (покупателем) или поставщиком) условий государственных контрактов.
Арбитражная практика также положительно для налогоплательщика рассматривает этот вопрос, например:
— общество правомерно не включило в налоговую базу по НДС суммы, полученные от подрядных организаций в виде возмещения ущерба, причиненного при исполнении договоров (Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2010 № КА-А40/15269-09-2-Б по делу № А40-78155/08-117-359);
— неустойка, полученная покупателем за непредставление груза, не связана с оплатой реализованных товаров, а значит, НДС не облагается (Постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 № Ф09-9025/07-С2 по делу № А07-26534/06);
— суммы, полученные по претензиям за повреждение груза, не облагаются НДС. Поскольку согласно п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ эти поступления не связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг), они, соответственно, не являются объектом налогообложения по НДС (Постановление ФАС Московского округа от 12.02.2013 по делу № А40-63043/12-91-362) и другие.
Но не все так однозначно просто в ситуации, когда оштрафован оказывается покупатель или заказчик.
Согласно официальной позиции контролирующих органов, продавец не должен увеличивать налоговую базу по НДС на суммы неустойки (штрафы, пени), полученные им от покупателя в связи с несвоевременной оплатой товаров (работ, услуг).
Это мнение было высказано в Письме Минфина России от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 (направлено ФНС России для сведения нижестоящим налоговым органам Письмом от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@) со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07, согласно которому суммы неустойки, полученные продавцом от покупателя, являются мерой ответственности за нарушение сроков исполнения обязательств по договору. Следовательно, они не связаны с оплатой товара по смыслу ст. 162 НК РФ и НДС не облагаются.
При этом как отмечено далее в рассматриваемом Письме Минфина России от 04.03.2013 № 03-07-15/6333:
«В то же время, если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки (штрафа, пени), по существу не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, предусматривающему оплату товаров (работ, услуг), то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании вышеназванной нормы статьи 162 Кодекса.».
То есть получается, штрафы за просрочку оплаты товара — это не элемент ценообразования, остальные штрафы могут быть и элементом ценообразования, но все будет зависеть от толкования конкретных условий договора и ситуации.
Любопытно, что в каком случае можно считать санкции элементом ценообразования, официальные органы не поясняют.
Мы решили проанализировать выпущенные разъяснения (ответы на вопросы налогоплательщиков) появившиеся уже после этого Письма Минфина России от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 и обзорно привести их здесь.
Например, в Письме от 27.07.2016 № 03-07-11/43854 Минфин России отметил, что суммы штрафных санкций за непотребление установленного объема энергоносителей, не связанные с оплатой услуг по их предоставлению, при определении налоговой базы по НДС не учитываются. То есть финансовое ведомство допускает возможность невключения в налоговую базу по НДС сумм штрафных санкций за нарушение иного обязательства, чем по оплате в установленный срок.
Но Минфин России также выделяет случаи, в которых штрафные санкции, полученные продавцом от покупателя, включаются в налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Это ситуации, когда такие суммы не являются неустойкой (штрафом, пеней), обеспечивающей исполнение обязательств, а фактически относятся к элементу ценообразования, который предусматривает оплату товаров (работ, услуг).
Например, к штрафным санкциям, подлежащим включению в налоговую базу по НДС и являющимся элементом ценообразования, Минфин России относит суммы штрафа, полученные налогоплательщиком, оказывающим услуги по перевозке грузов, за сверхнормативный простой транспортных средств (Письмо Минфина России от 01.04.2014 № 03-08-05/14440).
И в другом Письме Минфин к суммам, связанным с оплатой услуг по предоставлению вагонов для перевозки грузов, относит денежные средства, которые организация, оказывающая такие услуги, получает за сверхнормативный простой вагонов (от 16.04.2014 № 03-07-08/17462).
Денежные средства, полученные продавцом от покупателя за предоставление коммерческого кредита в виде рассрочки оплаты реализуемых товаров, являются денежными средствами, связанными с оплатой этих товаров. Поэтому указанные суммы должны включаться у продавца в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (Письмо Минфина России от 19.08.2013 № 03-07-11/33756).
Также отметим, наличие довольно большого количества писем, в которых Минфин России не ответил однозначно ДА или НЕТ по конкретным ситуациям: от 05.10.2016 № 03-07-11/57924, от 30.11.2015 № 03-07-14/69341, от 09.11.2015 № 03-07-11/64436, от 30.10.2014 № 03-03-06/1/54946.
Арбитражной практики после выхода анализируемого Письма для анализа нам найти не удалось.
Таким образом, можно сделать вывод, что однозначно не включается в налогооблагаемую базу по НДС только суммы штрафных санкций (неустойки), связанных с нарушениями по оплате товаров, работ, услуг.
В остальных случаях всегда остается риск того, что налоговые органы будут трактовать штрафы (неустойки), которые получены поставщиком (подрядчиком, исполнителем) от покупателя (заказчика), как связанные с оплатой товаров (работ, услуг) и являются элементом ценообразования.
Со своей стороны, мы можем предположить, что внимание проверяющих привлекают те санкции (неустойка, пени, штрафы), суммы которых будут выше обычного либо основания начисления которых будут отличаться от общепринятых в деловом обороте. Такой вывод можно сделать в том числе из Письма Минфина России от 30.11.2015 № 03-07-14/69341: «квалификация компенсаций в качестве денежных средств, связанных или не связанных с оплатой реализованных продавцом товаров (работ, услуг), должна производиться в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации».
Давайте теперь рассмотрим конкретную ситуацию.
Общество является продавцом своей готовой продукции. Общество как поставщик заключило договор поставки и включило в него следующие условия, обязывающие покупателя делать выборку произведенного товара (продукции):
1. Если Покупатель не приобретет согласованный Сторонами минимальный объем Продукции в календарный месяц, указанный в п. 3 настоящего Дополнительного соглашения, то, в случае получения письменного требования от Поставщика, Покупатель оплачивает неустойку, компенсирующую Поставщику понесенные в связи с простоем операционные расходы. Размер неустойки при этом будет зависеть от объема Продукции, который был недопоставлен, и будет определяться по следующей формуле, в зависимости от периода времени, указанного в п.3 настоящего Дополнительного соглашения:
Для 2018-2019гг.: [Руб.] = [1200 тонн – фактически поставленный объем Продукции в данном месяце, тонн] × 4271,98 руб;
Для 2020-2021гг.: [Руб.] = [1150 тонн – фактически поставленный объем Продукции в данном месяце, тонн] × 4271,98 руб;
Для 2022г.: [Руб.] = [1000 тонн – фактически поставленный объем Продукции в данном месяце, тонн] × 4271,98 руб;
Для 2023г.: [Руб.] = [900 тонн – фактически поставленный объем Продукции в данном месяце, тонн] × 4271,98 руб.
2. Неустойка за недопоставленный помесячно объем Продукции должна быть уплачена Покупателем в течение 10 (десяти) рабочих дней по УПД, выставленному Поставщиком с обязательным приложением расчёта неустойки (НДС не облагается). В случае просрочки в уплате неустойки, на сумму неустойки начисляются проценты в размере 0,1 % (одной десятой процента) за каждый день просрочки и до момента полного исполнения данного обязательства.
Проанализировав ситуацию и вышеприведенные разъяснения, мы пришли к выводу, что у Общества существует риск по первому пункту, связанный с возникновением претензий налоговых органов в случае невключения суммы неустойки, компенсирующей поставщику понесенные операционные расходы на выработку продукции в согласованном объеме, в налогооблагаемую базу по НДС как элемент ценообразования.
В частности, в рассматриваемом случае при оценке рисков также возникают вопросы следующего характера:
— существует ли взаимозависимость с поставщиком;
— чем поставщик объясняет уменьшение минимальной выборки продукции от двухлетнего периода к двухлетнему;
— кто-то еще выкупает такого рода продукцию у поставщика или она изготавливается эксклюзивно под конкретный заказ;
— чем объясняется применение постоянной ставки из года в год — 4271,98 руб.;
— есть ли история взаимоотношений с данным поставщиком и история предыдущих заказов, чтобы можно было подтвердить прогноз по невыборке;
— будет ли в перспективе стандартно невыборка продукции и насколько она будет составлять существенную часть в его закупке.
От того насколько будут обоснованы ответы будет зависеть построение линии защиты. Кроме того, выше было приведено письмо по невыборке электроэнергии, с положительным для нашей ситуации ответом, что суммы штрафа в этом случае — не элемент ценообразования. На него также можно опираться строя линию защиты по аналогии. Но, из этого письма не совсем ясна логическая цепочка, на которой строилась позиция контролирующего органа.
Вернемся к нашему примеру.
Здесь обратим внимание на второе условие договора с покупателем. Мы считаем оно не будет рассматриваться как элемент ценообразования и не должно будет включаться в налогооблагаемую базу по НДС так как связано с контролем за оплатой.
Мы с радостью избавим вас от хлопот и переживаний и возьмем на себя ответственность за те сферы, в которых являемся профессионалами.
Адрес: Столичная бухгалтерская корпорация
127055, г.Москва, ул. Бутырский Вал, д. 68/70, стр. 2
Неустойка – облагаются ли штрафы НДС
На практике контрагенты часто нарушают условия соглашений, и, чтобы избежать убытков из-за невыполнения обязательств, некоторые лица включают в соглашение условия по ответственности за неисполнение условий договора. В связи с этим стал популярным вопрос, штрафы и пени облагаются ли НДС или нет.
Неустойка с НДС или без
Для многих бухгалтеров популярен вопрос, неустойку нужно рассчитывать с НДС или без, как правильно установить размер выплат, как избежать штрафов за нарушение налогового законодательства. Ответы на вопрос, облагаются ли НДС выплаты, можно дать противоречивые, так как они основаны на разных точках зрения экспертов.
По некоторым данным, налог на добавленную стоимость начисляется на взыскание, так как налогооблагаемая база по нему составляется из сумм, связанных с внесением платы за проданные товары.
Есть и другое мнение, что сбор не начисляется, так как соглашение по взысканию считается самостоятельным документом, который рассматривается отдельно от основного контракта, и начисление пени не имеет отношения к продаже продукции или услуг.
Суть первой точки зрения в том, что штрафы, полученные от покупателя за нарушения, имеют прямую связь с внесением средств, поэтому они должны быть включены в облагаемую базу по отчислениям. На данный момент этот случай практически не рассматривается в судебной практике.
Суть второй позиции в том, что взыскания применяются за нарушение договора, то есть, просрочки внесения денег. К реализации данные компенсации за неисполнение условий не относятся, поэтому не могут быть включены в базу обложения. По данной позиции было решено много судебных инцидентов, которые подтверждают, что налог не должен быть включен при определении размера выплат. Споры по этому вопросу идут до сих пор,
и однозначного ответа на вопрос получить пока невозможно.
НДС и полученная неустойка
Популярен вопрос, облагается ли НДС неустойка по решению суда. Согласно множеству решений в судебной практике, штрафы и пени за просрочку платежа не относят к налогооблагаемой базе. Однако, организации, которые являются плательщиками, могут самостоятельно установить, включать или нет в базу санкции и неустойки.
Если взыскание не имеет связи с продажей, то налог может не начисляться. Однако если руководитель имеет другое мнение по этому вопросу, то оно может быть учтено. При этом позиция должна быть аргументирована.
Согласно текущей точке зрения, размер пени от покупателя является мерой по несению ответственности за несоблюдение сроков выполнения соглашения и не имеет связи с внесением денег по проданным товарам. Таким образом, эти выплаты не имеют отношения к налогам и сборам, не подлежат обложению.
Ранее точка зрения была иная, и предполагалось, что пени должны включаться в налоговую базу. По данному вопросу немного судебных решений, где была подтверждена эта точка зрения, наиболее часто в судебной практике при оплате пени вносить налог не требовалось. Можно подвести итог, что штрафы не облагаются платежом.
Штрафные санкции по договорам: нужно или нет платить НДС
На практике часто встречаются случаи, когда контрагенты не вносят платеж по договору, и в таком случае предусмотрены штрафные санкции. Некоторые заинтересованные стороны, чтобы снизить к минимуму риск нарушений, включают в контракты условия по оплате пени за неисполнение.
Всего есть две основные разновидности выплат – к ним относят штрафы и пени. Размер выплат по контракту рассчитывается по соглашению сторон. Ее показатель рассчитывается в зависимости от условий конкретного договора.
Известно, что объектом обложения платежами является продажа товаров на территории РФ. К понятию реализации относят передачу права собственности на товары. База обложения по отчислениям на добавленную стоимость устанавливается как цена проданной продукции или услуг. Учитывают доход плательщика, который связан с расчетом по оплате. Чаще всего на практике санкции не относят к реализации и не облагают сбором, но есть и другие мнения.
Счет-фактура на сумму неустойки: выставлять или нет
Многих контрагентов интересует, есть ли необходимость при начислении платежа с суммы просрочки, выставлять счет-фактуру. Согласно статье 168 НК РФ продавец должен выставить счет-фактуру при выполнении операции по реализации продукции по условиям договора.
При переводе штрафов и пени этого не происходит. Покупатель устанавливает компенсационные выплаты по условиям соглашения, при этом сумма отчислений не выделяется. Продавец, когда получил сумму компенсации за нарушения при просрочке выплат, должен исчислить сбор. Продавец, получивший деньги, которые связаны с
внесением средств с проданных товаров, должен выписать счет-фактуру на сумму средств и зарегистрировать документ.
Причины споров по обложению неустоек пени и штрафов НДС
Фактором длительных разногласий по вопросам обложения неустойки, стала статья 162 НК, которая указывает, что плательщик должен увеличить базу налогообложения по отчислениям за счет средств, которые получены по реализованной продукции.
При этом, если покупатель не исполняет обязательства, то он несет ответственность, и должен внести сумму долга, оплатить санкции. Размер компенсации по контракту определяется чаще всего условиями договора.
Точек зрения по вопросу, облагаются или не облагаются пени, несколько. Согласно судебной практике, штрафы не могут увеличивать облагаемую базу по сбору. Это связано с тем, что они не имеют прямого отношения к оплате счетов по поставляемой продукции.
Чтобы избежать конфликтов по отчислениям за просрочки и другие нарушения, рекомендуется своевременно вносить оплату по контрактам и внимательно изучать условия по срокам выплат и особенностям вводимых неустоек.
Облагаются ли НДС суммы штрафов и неустоек по
Нередко фирмам приходится платить неустойки, штрафы, пени за нарушение исполнения условий договоров. Облагают ли такие санкции НДС?
Санкции по операциям, не облагаемым НДС
Минфин России разъяснил, что суммы денег, полученных продавцом товаров (работ, услуг) от покупателя за нарушение договорных обязательств, относят к суммам, связанным с оплатой*(1). Поэтому такие суммы включают и в базу по НДС. При этом продавец регистрирует в книге продаж счета-фактуры, выписанные в одном экземпляре*(2).
Комиссию за выдачу займа и штрафные санкции за его досрочное погашение рассматривают как денежные средства, связанные с оплатой услуг по предоставлению займа. Такие услуги освобождены от обложения НДС*(3). Поэтому суммы комиссии за выдачу займа и штрафных санкций за его досрочное погашение не участвуют в расчете базы по НДС. Отметим, что данная позиция ведомства устоявшаяся. Ранее Минфин России разъяснял, что деньги, полученные продавцом ценных бумаг от покупателя за нарушение последним обязательства по оплате, следует рассматривать как связанные именно с оплатой ценных бумаг, операции по реализации которых не облагают НДС*(4). То есть и деньги, полученные покупателем ценных бумаг от продавца за нарушение им обязательств по реализации, в налоговую базу также не включают.
Налоговики в своих письмах указывают, что возмещение арендатором стоимости не сделанного текущего ремонта не признают выполнением работ или оказанием услуг. Следовательно, при получении сумм указанного возмещения объекта обложения НДС у арендодателя не возникает*(5). При этом у него отсутствуют и основания для выставления счетов-фактур с указанием суммы НДС*(6).
Санкции покупателю от поставщика
Согласно разъяснениям налоговиков НДС облагают суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в том числе и штрафные санкции, полученные поставщиком от покупателя за нарушение последним своих обязательств (оплаты)*(7). Однако положения Налогового кодекса *(8) не применяют при получении покупателем штрафных санкций за ненадлежащее исполнение договора поставщиком. В частности за несвоевременную поставку товаров, за некачественно выполненные работы (оказанные услуги), за несоответствующий ассортимент и т.д. К данной группе санкций относятся также штрафы, выплаченные покупателем поставщику за несвоевременную приемку поступивших от него грузов.
Анализируя данную позицию налогового ведомства, можно прийти к выводу, что штрафные санкции, полученные покупателем от поставщика, НДС не облагают.
Правомерность подобного вывода подтверждают Минфин России и судебная практика.
Так, финансовое ведомство указывает, что деньги, полученные фирмой от банка в качестве процентов от остатка бюджетных средств на банковских счетах, от сотрудников в качестве возмещения переплаты по зарплате, по акту ревизии и от продавцов товаров (работ, услуг) за нарушение ими предусмотренных государственными контрактами сроков поставки, в базу по НДС не включают*(9). Арбитры указывают, что НДС можно облагать только ту сумму денег, которая увеличивает стоимость реализуемых товаров (работ, услуг)*(10). Перечень сумм, которые дополнительно к выручке*(11) включаются в базу, облагаемую НДС, является исчерпывающим. Он не содержит указания на суммы санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств. А так как оспариваемая сумма получена фирмой за ненадлежащее исполнение обязательств по договору гражданско-правового характера и не связана с оплатой, она правомерно не включена в базу по НДС.
Санкции поставщику от покупателя
По мнению Минфина России*(12), суммы денег, полученные поставщиком от покупателей товаров (работ, услуг) в виде пеней за их несвоевременную оплату, с оплатой и связаны. Такие штрафные санкции включают в базу по НДС. Сумму налога при получении данных денежных средств определяют расчетным методом исходя из ставки в размере 18 процентов к базе, принятой за 100 и увеличенной на размер ставки (18/118)*(13).
Московские налоговики также разъясняют*(14), что суммы штрафных санкций, полученные поставщиком товаров (работ, услуг) и связанные с расчетами по их оплате, включаются в базу по НДС на основании Налогового кодекса *(15). При этом данные нормы неприменимы при получении таких сумм покупателем.
Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат*(16):
— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
— день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Тем не менее приведенную официальную позицию налоговиков суды в настоящее время не поддерживают*(17). Виной всему постановление Президиума ВАС РФ*(18). В этом деле суд первой инстанции исходил из следующего. Поскольку операции по договору облагаются НДС по ставке 18 процентов, а неустойка, полученная поставщиком в связи с просрочкой исполнения контрагентом обязательств, связана с этими операциями, налоговая база по ним увеличивается на суммы неустойки*(19). Суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали этот вывод. Однако Президиум ВАС РФ признал его ошибочным, посчитав, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные поставщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле статьи 162 Налогового кодекса. И такие суммы не облагают НДС.
*(1) письмо Минфина России от 11.01.2011 N 03-07-11/01
*(2) п. 19 Правил, утв. пост. Правительства РФ от 02.12.2000 N 914
*(3) письмо Минфина России от 07.06.2010 N 03-07-07/34
*(4) письмо Минфина России от 02.12.2008 N 03-07-05/49
*(5) письмо ФНС России от 11.10.2006 N ШТ-6-03/996@
*(6) письмо ФНС России от 11.08.2006 N 03-4-03/1555
*(7) письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2008 N 19-11/11309
*(8) подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ
*(9) письмо Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67
*(10) пост. ФАС УО от 23.07.2007 N Ф09-5512/07-С2
*(11) ст. 154-158 НК РФ
*(12) письма Минфина России от 20.05.2010 N 03-07-11/189, от 07.04.2011 N 03-07-11/81
*(13) пп. 3, 4 ст. 164 НК РФ
*(14) письмо ФНС России по г. Москве от 11.04.2006 N 19-11/30885
*(15) п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ
*(16) п. 1 ст. 167 НК РФ
*(17) пост. ФАС МО от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09, от 13.11.2008 N КА-А40/10586-08, ФАС УО от 16.02.2009 N Ф09-464/09-С3
*(18) пост. Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 N 11144/07
*(19) подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ
